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關鍵詞：房地產 納稅
在房地產項目立項時利用代建方式進行稅收籌，可獲得較大的稅收籌劃空間。
這種方式是指房地產開發企業代客戶進行房地產開發并向客戶收取代建費用的行為。就房地產開發企業而言，雖然取得了一定的收入，但始終沒有發生房地產權屬的轉移，其收入屬于勞務報酬，為營業稅的征稅范圍，不是土地增值稅的征稅范疇。房地產開發企業可以利用這種方式減輕稅負，但前提是在開發之初確定最終用戶，簽訂代建房合同，以此降低稅負；同時，可以適當降低代建房地產的勞務費用，將節省的稅款讓利于客戶，一方面得到其更大的配合，另一方面對降低房價也起到一定作用。二、房地產項目建設中的稅收籌劃
主要是通過增加扣除項目和利用相關借款利息進行的稅收籌劃。
1、通過增加扣除項目對土地增值稅進行稅收籌劃土地增值稅是房地產開發的主要成本之一，而土地增值稅在建造普通標準住宅增值率不超過20%的情況下可以免征，企業可以通過增加扣除項目使得房地產的增值率不超過20%，從而享受免稅待遇。2、相關借款利息的稅收籌劃根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第（三）項規定，財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用（主要指銷售費用和管理費用），按本條（一）、（二）項規定計算的金額之和的5%以內計算扣除。凡不能按轉讓房地產開發項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本之和的10%以內計算扣除。
根據上述規定：
房地產項目開發完工之后的利息費用支出，如果購買房地產主要依靠負債籌資，利息費用所占比例較高，可提供金融機構證明，據實扣除。反之，主要依靠權益資本籌資，利息費用很少，則可不計算應分攤的利息，這樣可以多扣除房地產開發費用，對實現企業價值最大化有利。
三、房地產企業銷售時應考慮的稅收籌劃
若房地產經營企業通過設立獨立銷售公司負責房地產銷售，這種分立使土地增值稅、營業稅、企業所得稅的稅收籌劃空間很大。
例：某房地產公司銷售的普通標準住宅，在允許扣除的項目金額基本相同的前提下，可采用以下售價方式四、簽訂合同時考慮通過劃定合理的收入項目進行籌劃
一、房地產項目公司稅務籌劃簡述
（一）關于稅務籌劃的概念
關于稅務籌劃的概念，國內外學者并未達成統一的口徑，爭辯內容包括很多方面，例如對稅務籌劃主題的爭論以及對稅務籌劃外延的劃分，都是學者們所爭議的焦點。對于企業經營者來說，無論將稅務籌劃以何種方式定義，其中所涵蓋的包括節稅、避稅以及稅負轉嫁等內容，都應是企業經營者在進行稅務籌劃時所予以充分規劃的內容。
（二）有關房地產項目公司的稅務籌劃
房地產項目公司與普通的房地產企業、房地產集團企業相比有很大的區別，它只有生產過程而沒有再生產過程。以“項目”為本質組建的房地產項目公司，因項目的開始而開始，同時也因項的目結束而結束，因此，相較于普通公司以企業周期為基礎的統籌，由項目決策階段、建造階段、銷售階段以及項目終止階段組成的項目生命周期更適宜作為房地產項目公司的統籌感念。
根據房地產項目公司項目生命周期的不同階段，在項目實施的決策階段、造價階段、銷售階段以及清算階段均要進行相應的稅務籌劃，涉及包括契稅、耕地占用稅、企業所得稅、土地增值稅等等多項內容。針對房地產項目公司經營及項目特性所做的稅務籌劃，要充分利用國家的稅收優惠政策、納稅時間、行業差異、成本費用等合理手段進行相應的稅務統籌規劃。
二、稅務籌劃實例――以共同投資的房產項目公司稅務籌劃原則為例
有的房產項目公司沒有單獨成立法人單位，但各股東實質上對其進行共同投資、共享利潤、共同承擔投資風險。因此，此類房產項目公司所得稅應按照實質性投資收益進行稅收處理。房產項目公司形成的營業利潤額并入房產總公司當期應納稅所得額統一申報繳納企業所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關的利息支出。投資方取得該項目的營業利潤應視同取得股息、紅利，憑開發企業的主管稅務機關出具的證明按規定補繳企業所得稅。
三、房產項目公司擬定稅務籌劃方案
從實際杭州稅務對房地產行業稅務認定標準看，房地產行業稅目主要有營業稅金及附加、土地增值稅、企業所得稅。營業稅金及附加的納稅基數為銷售收入，固定稅率約5.7%。土地增值稅實行預繳形式，預售收入為納稅基數按一定比例1%預繳,。企業所得稅實行預繳形式,預售收入為納稅基數按一定比例20%預計利潤，計入利潤總額納稅。
根據稅法相關法規，筆者為房產項目公司的稅務籌劃擬定以下三個方案。
方案一、利用裝修房分解銷售收入的稅收籌劃。
如房地產項目部毛坯房銷售價格800萬元，成本400萬元。需交納營業稅金及附加800*5.7%=45.6萬元，土地增值稅=(800-400-45.6)*30%=106.32萬元。合計151.92萬元。
房地產項目部裝修房銷售價格850萬元，成本450萬。把銷售價分成二部分，毛坯房銷售價750萬元，成本400萬元。裝修價格100萬元，成本50萬元。銷售房子需交納營業稅金及附加750*5.7%=42.75萬元,土地增值稅=(750-400-42.75)*30%=92.175萬元。裝修交納營業稅100*3.7%=3.7萬元。合計138.625萬元。稅收節約(151.92-138.625)*(1+25%)=16.61875萬元。而對于受讓方所征收的契稅也相應減少（800-750）*3%=1.5萬元。
此方案較簡單，操作比較方便。
方案二、成立具有法人資格的控股子公司，專門銷售該項房產。
房地產項目部裝修房銷售價格850萬元，成本450萬。把此房產以700萬元的結算價格賣給銷售公司，銷售公司再以850萬元價格出售。項目部營業稅金及附加700*5.7%=39.9萬元,土地增值稅=(700-450-39.9)*30%=63.03萬元。銷售公司營業稅=(850-700)* 5.7%=8.55萬元。合計111.48萬元。稅收又節約(138.625-111.48)*(1+25%)=33.93125萬元。
此方案較第一方案節稅，但需成立公司。
方案三、利用股權轉讓避稅。
房地產項目部通過一攬子協議將銷售行為轉化為股權轉讓。房地產項目部成立控股子公司“某某商廈有限公司”，利用注冊資金和向母公司借款建樓。竣工后將該控股子公司的全部股份轉讓給事先確定的最終用戶，最后收回借款。在該項籌劃中，由于“某某商廈有限公司”的法人主體資格未發生改變，一切與產權過戶相關的稅種完全規避，軟件園項目部只需就股權轉讓的增值部分繳納企業所得稅即可。
此方案最節稅，但需各方配合，最繁，難操作。
另外，企業在銷售房產過程中如出現滯銷，則可將未售房產轉為出租房。企業一旦出現房產滯銷，其潛在成本的增加極其巨大，可將其出租以攤低成本。雖然出租房屋要繳納房產稅、營業稅，而且收入并入企業應納稅所得額，但稅負不會超過收入，對企業而言還是利大于弊。一些有扣除限額的二級科目注意籌劃。如屬于沒有扣除限額的會議費注意單據的齊全，避免計入有扣除限額的業務招待費等。
關鍵詞:房地產企業;土地增值稅;稅收籌劃
稅收籌劃是納稅人在稅法規定的范圍內通過對投資、經營、理財等活動的事先籌劃與安排,盡可能地取得節稅利益。稅收籌劃的實質是在不損害國家利益的前提 下提高企業經濟效益,具有綜合性、事先性、合法性、目的性等特征。隨著市場經濟體制的日益完善,稅收籌劃逐漸將成為企業尤其是房地產企業經營管理不可或缺的組成部分。在目前的政策下,房地產企業資金來源受到限制,伴隨著房地產行業壁壘的打破和市場化程度的提高,房地產未來的發展將向規范化、規模化、品牌建立的方向發展,企業的并購更加頻繁,現金流量成為企業持續發展的重要指標和保障,因此,如何在日趨殘酷的競爭中不被淘汰出局,充分完全利用現有資源,在管理中合理利用資金,合理的進行稅收籌劃,節省資金,創造節稅收益,是房地產企業制勝的重要法寶。
房地產企業的稅收籌劃有很多方式,其中利用土地增值稅進行納稅收籌劃是其主要方式,下面我們重點介紹土地增值稅稅收籌劃。
一、房地產企業土地增值稅稅收籌劃簡介
土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人,就其轉讓房地產所取得的增值額征收的一種稅。下面筆者從土地增值稅的自身特點出發,結合相關的稅收優惠政策,并綜合考慮納稅人的整體利益,對土地增值稅的籌劃進行闡述。
1.納稅人
土地增值稅的納稅人是對轉讓國有土地使用權、土地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人。
2.稅率的計算
土地增值稅按照增值額超過應扣除項目的比率,采取四級超率累進稅率形式,增值額與應扣除項目的比率越大,適用的稅率越高,應負擔的稅負越重。根據國家有關規定,四級超率累進稅率額分別是:增值額未超過扣除項目金額50%的部分,稅率為30%;超過扣除項目金額50%但是未超過100%的部分,稅率為40%;超過扣除項目金額100%但未超過200%的部分,稅率為50%;增值額超過扣除項目金額200%及以上的部分,稅率為60%。
3.應稅項目和扣除項目的確定
應稅收入包括貨幣收入、實物收入和其他收入等。應扣除項目包括取得土地使用權所支付的金額、房地產開發成本、房地產開發費用、與轉讓房產有關的稅金、舊房及建筑物的評估價格以及其他扣除項目等。
4.房地產開發企業的土地增值稅稅收優惠政策
國家相繼出臺了一系列的稅收優惠政策,具體如下:
(1)根據我國《土地增值稅暫行條例》規定,納稅人建造普通標準住宅出售,增值額為未超過扣除項目金額20%的,免征土地增值稅;超過應扣除項目金額的,應按其全部增值額計稅。同時對于納稅人既建普通標準住宅又進行其他房地產開發的,應分別核算增值額和應稅金額。
(2)因國家建設需要依法征用、回收的房產,免征土地增值稅。
(3)以房地產進行投資、聯營的,投資、聯營的一方以土地(房地產)作價入股進行投資或作為聯營條件,將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中時,暫免征收土地增值稅。對投資、聯營企業將上述房地產再轉讓的,應征收土地增值稅。
(4)合作建房中一方出地,一方出資金,雙方合作建房,建成后按比例分房自用的,暫免征收土地增值稅;建成后轉讓的,應征收土地增值稅。
二、房地產企業稅收籌劃的主要方式
(一)利用避免進入征稅范圍節稅籌劃
1.利用合作建房節稅
合作建房方式指一方出土地,一方出資金,雙方合作建房的行為。《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》中規定:“對于一方出地,一方出資金,雙方合作建房,建成后按比例分房自用的,暫免征收土地增值稅建成后轉讓的,應征收土地增值稅。”
根據以上稅收優惠政策,房地產開發企業可以充分利用此項政策進行稅收籌劃。
合作建房雙方分得的房產均不含有土地增值稅,可大大降低房產的成本,這樣可實現出資方和出地方的雙贏。一般情況下,合作建房中的一方通過轉讓土地使用權而擁有了部分新建房屋的使用權,但是卻產生了轉讓無形資產應繳納營業稅的義務;而另一方因轉讓部分房屋所有權而發生了銷售不動產應繳納營業稅的義務。若兩企業協商采取土地使用權和房屋使用權相互交換的方式合作建房,此時,對合營企業提供土地使用權的行為將視為投資入股,而稅法中規定:“以無形資產投資入股,參加投資方的分配、共同承擔投資風險的行為,不征營業稅”,因此,就會只對企業銷售房屋取得的收入按銷售不動產征收營業稅,雙方分得的利潤不征收營業稅,這樣,合營企業雙方都不多交營業稅,均獲得了節稅收益。
2.利用代建房方式節稅
代建房方式是指房地產開發公司代客戶進行房地產開發,在開發完成后向客戶收取一定比例的代建費用的行為。代建房的整個經濟行為中,雖然企業取得了收入,但是不涉及房地產產權的變動,其收入也就只屬于勞務收入性質,所以不在土地增值稅納稅范圍之內,僅依據稅法中有關營業稅的規定依法繳納營業稅。采用代建房方式,不僅可以在一定程度上減輕營業稅負擔,還可以不用繳納土地增值稅,大幅降低了企業的稅收負擔。因此房地產企業可以利用代建房方式,在開發之初就確定最終用戶,實行定向開發,從而避免了開發后再銷售時繳納土地增值稅,大大減輕了企業的稅收負擔。
3.改出售為出租節稅
稅法規定的土地增值稅的征稅范圍不包括未轉讓土地使用權和房產產權的行為。因此,房地產開發企業在開發完成后,可以以出租的形式收回資金,由于沒有發生產權變動,企業只需交納出租房產稅,這樣大大節省了企業的稅收負擔,為企業創造了節稅收益。
4.改出售為投資聯營節稅
按照稅法規定,以不動產投資入股,參與接受投資方的利潤分配,共同承擔投資風險的行為,不繳營業稅和土地增值稅,而且以不動產投資入股以后轉讓股權時也不需要補交營業稅。這些規定為房地產企業開展稅收籌劃提供了空間。如果具備一定條件的企業或公司作為房地產的購買方,可以考慮先以不動產投資入股,再以向購買方轉讓股權的房地產達到銷售房地產的目的,從而為企業獲得節稅收益。
(二)利用增加可抵扣項目進行節稅籌劃
房地產開發企業在進行稅收籌劃時可通過增加合理的利息支出等扣除項目金額以降低增值率,使其適用較低的稅率,從而達到降低稅收負擔的目的。依據《土地增值稅暫行條例實施細則》中關于利息支出扣除項目之規定:“現行相關土地增值稅稅法對財務費用扣除項目中的利息支出,凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的,允許據實扣除,但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。”“房地產開發費用,按取得土地使用權所支付的金額、開發土地和新建房及配套設施的成本項規定計算的金額之和的百分之五以內計算扣除;凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的,房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額、開發土地和新建房及配套設施的成本項規定計算的金額之和的百分之十以內計算扣除。”這些選擇性條款為企業提供了一個新的稅收籌劃空間。房地產開發企業在進行房地產開發的過程中,都會發生大量的借款,不可避免的會有大量的利息支出,而依據上述規定利息支出的不同扣除方法會對企業應納的土地增值稅產生很大的影響。
三、房地產企業在稅收籌劃中要注意的問題
稅收籌劃能給房地產企業帶來節稅收益,實現企業利潤的增加和企業價值的提升。但是,房地產企業進行稅收籌劃時也有一定的風險性,因此,企業還要注意以下問題:
(一)稅收籌劃應以合理合法為前提
稅收籌劃不可盲目的鉆法律的空子,在進行稅收籌劃時應堅持依法原則,在不違背國家的各項法律、法規的前提下,結合房地產企業自身的實際情況進行籌劃,才能達到預期的效果和目標。
(二)稅收籌劃應注重戰略籌劃
房地產企業的稅收籌劃納稅過程更重要的是公司管理層的決策過程,企業在決策時要注重規范性、戰略性的籌劃。有的房地產企業片面的認為,納稅籌劃就是鉆稅法的空子,只對單個項目,單筆交易或者單個環節進行籌劃,而忽略了項目對企業在開發、經營成本上的影響,單純地追求通過稅費籌劃來增加企業的節稅收益卻增加了開發成本或經營成本,最終對企業產生了消極的影響。
因此,企業進行稅收籌劃,管理層和財務部門不僅要關注財務、稅務方面的事項,也要關注企業日常經營的各個方面,不僅需要財務部門的工作人員的合作,還要得到企業內部其他部門的配合,才能充分取得稅收籌劃節稅效益的最優額度。
綜上所述,稅收籌劃的目標不僅僅是降低企業的稅收負擔,還要有利于提高企業的凈利潤以及企業價值的穩定增長。企業只有合理的利用稅收優惠政策,制定戰略稅收籌劃,才能發揮稅收籌劃的作用,保證企業的持續性的發展。
參考文獻:
【1】陳小安.房地產企業土地增值稅稅收籌劃探析[J].Commercial Accounting,2007,(5)
【2】田歌.房地產開發企業土地增值稅稅收籌劃[J].商場現代化,2007(11)
一、利用增加扣除項目金額進行稅收籌劃
計算土地增值稅是以增值額與扣除項目金額的比率，即增值率的大小按照相適用的稅率累進計算征收的，增值率越大，適用的稅率越高，繳納的稅款就越多。合理的增加扣除項目金額可以降低增值率，使其適用較低的稅率，從而達到降低稅收負擔的目的。
稅法準予納稅人從轉讓收入額減除的扣除項目包括五個部分：取得土地使用權所支付的金額；房地產開發成本；房地產開發費用；與轉讓房地產有關的稅金；財政部規定的其他扣除項目，主要是指對從事房地產開發的納稅人可按取得土地使用權所支付金額和開發成本之和，加計扣除20%。
房地產開發費用即期間費用是不以實際發生數扣除。除上述利息費用外，房地產開發的銷售和管理費用，按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和的5%以內計算扣除。納稅人可以把期間費用轉移到房地產開發項目直接成本中去，但事后轉移是行不通的，是一種偷稅行為，這需要事前籌劃，進行組織人事及行為準則等方面的準備。因為屬于公司總部人員的工資、福利費、辦公費、差旅費、業務招待費等都屬于期間費用的開支范圍，它的實際發生數對土地增值稅的計算沒有任何意義，而屬于每一個房地產項目的人員發生的這些方面的費用都應列入開發成本中，可以在計算土地增值稅時扣除。這就為稅收籌劃提供了一個方向，即在組織人事上把總部的一些人員下放或兼職于每一個具體房地產項目中去。例如，總部某領導兼某房地產項目的負責人，在不影響總部工作的同時參加該項目的管理，那么此人的有關費用于情于理都可以分攤一部分到房地產開發成本中去。期間費用少了又不影響房地產開發費用的扣除，而房地產的開發成本增大了。也就是說房地產開發公司在不增加一分錢的開支情況下，可以增大增值稅允許扣除項目金額。
二、分散收入法
在確定土地增值稅稅額時，很重要的一點便是確定出售房地產的增值額。而增值額是納稅人轉讓房地產所取得的收入減去規定扣除項目金額后的余額。若能設法使得轉讓收入變少，從而減少納稅人轉讓的增值額，顯然是可以節省稅款的。
在房地產行業中，分散收入一般常用方法是分多次簽訂售房合同。當所開發的住房初步完工但還沒有安裝附屬設備以及進行裝潢、裝飾時，房地產開發企業便可以和購買者簽訂房地產轉移合同；當附屬設備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后，房地產開發企業再和購買者簽訂附屬設備安裝及裝潢、裝飾合同，這樣該房地產開發企業只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額屬于營業稅征稅范圍，不用征土地增值稅。營業稅的稅率比土地增值稅的稅率要低得多，這樣就使得納稅人的應納稅額有所減少，達到了降低稅賦的目的。房地產開發企業開發并轉讓精裝修房時，就可采用此方法進行土地增值稅的稅收籌劃。
三、利用稅收優惠政策進行稅收籌劃
根據我國《土地增值稅暫行條例》規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過扣除項目金額20%的，應就其全部增值額按規定計稅。同時稅法還規定對于納稅人既建造普通標準住宅又搞其他房地產開發的，應分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用這一免稅規定。
四、利用土地增值稅的征稅范圍進行籌劃
準確界定土地增值稅的征稅范圍十分重要。判定屬于土地增值稅征稅范圍的標準有三條：一是土地增值稅是對轉讓土地使用權及其地上建筑物和附著物的行為征稅；二是土地增值稅是對國有土地使用權及其地上建筑物和附著物的轉讓行為征稅；三是土地增值稅的征稅范圍不包括未轉讓土地使用權、房產產權的行為。根據這三條判定標準，稅法對若干具體情況是否屬于土地增值稅征稅范圍進行了判定，房地產企業可以根據這些判定標準進行合理的稅收籌劃。
稅法中對房地產的代建房行為是否征稅做出了具體規定，房地產的代建行為是指房地產開發公司代客戶進行房地產的開發，開發完成后向客戶收取代建收入的行為。對于房地產開發公司而言，雖然取得了收入，但沒有發生房地產權屬的轉移，其收入屬于勞務收入性質，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。房地產開發公司可以利用這種建房方式，在開發之初確定昀終用戶，實行定向開發，以達到減輕稅負的目的，避免開發后銷售繳納土地增值稅。
【關鍵詞】房地產開發企業;土地增值稅;稅收籌劃
2010年的兩會期間,房價過高問題成為最受關注的焦點。總理在政府工作報告中強調:“要堅決遏制部分城市房價過快上漲勢頭,滿足民眾的基本住房需求。”自2010年5月10日起,央行上調存款類金融機構人民幣存款準備金率0.5個百分點,令銀行的貸款空間更小,可獲房貸更少。2010年6月,國家稅務總局《關于土地增值稅清算有關問題的通知》正式下發,加大了土地增值稅清算工作的力度。從國家近期頒布的與房地產有關的政策來看,無疑都是為了遏制房價,這對于房地產開發企業來說,并不是一個利好消息。客觀來說,我國房價過高的原因很復雜,其中稅費比重大是一個重要的原因。在國外,地價及稅費一般占房價的20%左右,而國內卻高達50%—60%①。在房地產應征的各種稅費中,土地增值稅引人關注。土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人,就其轉讓房地產所取得的增值額征收的一種稅,是對房地產企業收益影響最大的稅種之一,如何有效地進行土地增值稅稅收籌劃是房地產開發企業發展中刻不容緩的一件大事。
一、土地增值稅稅收籌劃分析
土地增值稅稅收籌劃可從其自身特點出發,結合有關的稅收優惠政策,綜合考慮房地產企業的整體利益,把握好增值率的節點,降低增值額,達到節約稅金的目的。
(一)增加扣除項目金額
房地產開發企業在運營過程中,一般都會有大量借款,利息支出不可避免。我國現行土地增值稅對房地產開發中的利息支出分兩種情況扣除:一是凡是能按轉讓房地產項目分攤并提供金融機構證明的,允許據實扣除,但最高不得超過按商業銀行同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用,按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本金額之和(簡稱“合計數”)的5%以內計算扣除。二是凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的,利息支出或不能提供金融機構證明的,可按“合計數”的10%以內計算扣除包括利息在內的所有費用支出。
案例1:某房地產開發公司開發商品房,當地政府規定的扣除比例為5%和10%,其支付的地價款為600萬元,開發成本為1000萬元,針對利息支出為90萬元和70萬元兩種情況進行籌劃(假設該利息支出為可分攤且能提供金融機構證明,并未超過商業銀行同類同期貸款利率計算的金額)。
1.扣除的利息支出差異=(1000+600)×(10%-5%)=80(萬元);
2.允許扣除的利息支出為90萬元時,由于90萬元<80萬元,所以該公司應嚴格按房地產開發項目分攤利息并提供金融機構證明,則利息支出和其他房地產開發費用扣除共計90+(600+1000)×5%=170(萬元),否則只能按(600+1000)×10%=160(萬元)扣除,扣稅基數將減少10(萬元)而多繳稅款;
3.允許扣除的利息支出為70萬元時,由于70萬<80萬,所以應選擇不按房地產開發項目分攤利息或不提供有關金融機構的證明,則利息支出和其他房地產開發費用扣除共計(600+1000)×10%=160(萬元),可以多扣除160-(70+80)=10(萬元)利息支出,扣稅基數增加10萬元。
房地產開發時,可以通過比較上述兩種情況下的利息費用高低,選擇是否分攤轉讓房地產項目的利息支出或提供金融機構證明,以達到節稅目的。
(二)對于不同增值率的房產的籌劃
同一房地產開發企業的房地產有不同的檔次,針對不同消費者,其銷售價格也有所不同,不同地區的開發成本受各種因素的影響也有所不同,這就導致各類房地產的增值額和增值率有所差別。如果對不同增值率的房地產合并核算,就有可能降低高增值率房產的適用稅率,使稅負下降。
案例2:某房地產開發公司2008年同時開發兩個項目,項目1為寫字樓,營業收入為20000萬元,可扣除項目金額為6000萬元;項目2為普通住宅,營業收入為4000萬元,可扣除項目金額為2400萬元。
1.分開核算:項目1:增值額=20000-6000=14000(萬元),增值率=14000÷6000×100%=233%,取60%的稅率和速扣數35%,應納土地增值稅額=14000×60%-6000×35%=6300(萬元)。項目2:增值額=4000
-2400=1600(萬元),增值率=1600÷2400×100%=67%,取40%的稅率和速扣數5%,應納土地增值稅額=1600×40%-2400×5%=520(萬元)。應納土地增值稅總額
=6300+520=6820(萬元)。
2.合并核算:該公司營業總收入=20000+4000=24000(萬元),扣除項目總金額=6000+2400=8400(萬元),增值額=24000-8400=15600(萬元),增值率=15600÷8400×100%=186%,取50%的稅率和速扣數15%,應納土地增值稅總額=15600×50%-8400×15%=6540(萬元)。
比較可以看出,合并核算能夠節省土地增值稅280萬元,合并核算對公司更加有力。
二、合理定價
根據土地增值稅有關起征點的規定,納稅人建造普通標準住宅出售,增值額未超過扣除項目金額的20%,免征土地增值稅。利用這一規定,納稅人在出售普通標準住宅的時候,就應該綜合考慮提高銷售價格帶來的收益和放棄起征點優惠而增加的稅收負擔之間的權重。
案例3:某房地產開發公司建成一批商品住房待售,全部允許扣除項目的金額1000萬元,銷售金額為P,相應的銷售稅金及附加為5%P(1+7%+3%)=5.5%P,其中,5%,7%,3%分別為營業稅率,城建稅率,教育費附加征收率。此時,該公司所有可以扣除項目的總金額為:1000+5.5%P。如果該房地產開發公司希望享受起征點的優惠,則最高售價P=1.2×(1000+5.5%P),可得P=1285(萬元)。即當該公司的銷售價格在1285萬元以內,不需交納土地增值稅,此時扣除項目金額總和為1071萬元,獲利214萬元。
如果企業想通過提供銷售價格帶來更大收益,此時增值率大于20%,適用于“增值率小于50%時,稅率為30%,速扣數為0”。假設價格提高了y,此時房產的新價格為P+y,相應的允許扣除項目總金額增加了5.5%y,此時,允許扣除項目的金額=1071+5.5%y;增值額=1285+y-(1071+5.5%y)=94.5%y+214。應納土地增值稅額=30%×(94.5%y+214)=0.2835y+64.2。若企業想獲得效益,則其提高銷售價格帶來的收益必須高于因放棄起征點優惠而新增加的稅收,即y>0.2835y+64.2,有y>89.6。也就是說,如果企業想通過提供銷售價格來獲得更多收益,那么它的銷售價格就必須高于1364.6萬元(1285+89.6)以彌補稅負上漲帶來的負擔。
三、綜合應用
以華德房地產開發公司的房地產項目為例,運用上述節稅措施,合理節省土地增值稅。
華德房地產公司在同一塊土地上開發兩個項目,其中住宅樓為商品住房,精品樓為寫字樓,開發項目共支付地價款為1000萬元,合計開發成本費用為5000萬元,如果該企業按轉讓房地產開發項目分攤利息并且能夠提供金融機構證明的應扣除利息為420萬元(當地政府規定的兩類扣除比例分別為5%和10%)。其中商品住房全部允許扣除項目金額為3269萬,寫字樓全部允許扣除項目金額為4670萬元。那么銷售該批房產時應如何稅收籌劃呢?
一是在利息部分,由于(1000+5000)×(10%-5%)=6000×5%=300(萬元),當允許扣除的利息支出為420萬元時,420萬元>300萬元,應該分攤利息支出并提供金融機構證明。
二是對于兩棟房產應如何定價做出判斷。如想在享受起征點優惠的情況下得到最大收益,則A=1.2×(3269+5.5%A),A=4200(萬元);B=1.2×(4670+5.5%B),B=6000(萬元),此時免征土地增值稅。
三是如果銷售住宅樓時,開發商通過提供價格來提高收益,其總收入為5600萬元,寫字樓價格不變,總收入為6000萬元。此時住宅樓增值額=5600-3500=2100(萬元),住宅樓增值率=2100÷3500×100%=60%,對應稅率40%,速扣數5%,應納稅額=2100×40%-3500×5%=665(萬元),寫字樓不納稅。如果一起核算,增值額=(5600+6000)-(3500+5000)
=3100(萬元),增值率=3100÷8500×100%=36%,對應稅率30%,速扣數0,納稅額=3100×30%=930(萬元)。930萬元>665萬元,所以此時分開納稅更能達到節稅的目的。
在房地產市場競爭日益激烈的情況下,房地產企業選擇合理的稅收籌劃方案是必不可少的。但是通過上述案例可以知道,任何一項稅收籌劃方案都有其兩面性,當房地產開發企業進行土地增值稅稅收籌劃時,必須考慮到獲得稅收利益的同時所付出的費用,綜合比較兩者間的得失,以獲得更大的利益。
四、結束語
隨著國家稅務總局對土地增值稅清算規定的逐漸細化,房地產企業通過合理的稅收籌劃節省成本是必不可少的。稅收籌劃是一項具有綜合性、技巧性和高技術含量的工作,需要同時高度熟悉企業運營和稅收法規。房地產企業應該通過合理合法的手段,利用稅收籌劃的方式,綜合考慮企業目標和實施成本,控制風險才能減輕企業稅負,增強自身競爭力。
【參考文獻】
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計算土地增值稅是以增值額與扣除項目金額的比率，即增值率的大小按照相適用的稅率累進計算征收的，增值率越大，適用的稅率越高，繳納的稅款就越多。合理的增加扣除項目金額可以降低增值率，使其適用較低的稅率，從而達到降低稅收負擔的目的。
稅法準予納稅人從轉讓收入額減除的扣除項目包括五個部分：取得土地使用權所支付的金額；房地產開發成本；房地產開發費用；與轉讓房地產有關的稅金；財政部規定的其他扣除項目，主要是指對從事房地產開發的納稅人可按取得土地使用權所支付金額和開發成本之和，加計扣除20%。
房地產開發費用即期間費用是不以實際發生數扣除。除上述利息費用外，房地產開發的銷售和管理費用，按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和的5%以內計算扣除。納稅人可以把期間費用轉移到房地產開發項目直接成本中去，但事后轉移是行不通的，是一種偷稅行為，這需要事前籌劃，進行組織人事及行為準則等方面的準備。因為屬于公司總部人員的工資、福利費、辦公費、差旅費、業務招待費等都屬于期間費用的開支范圍，它的實際發生數對土地增值稅的計算沒有任何意義，而屬于每一個房地產項目的人員發生的這些方面的費用都應列入開發成本中，可以在計算土地增值稅時扣除。這就為稅收籌劃提供了一個方向，即在組織人事上把總部的一些人員下放或兼職于每一個具體房地產項目中去。例如，總部某領導兼某房地產項目的負責人，在不影響總部工作的同時參加該項目的管理，那么此人的有關費用于情于理都可以分攤一部分到房地產開發成本中去。期間費用少了又不影響房地產開發費用的扣除，而房地產的開發成本增大了。也就是說房地產開發公司在不增加一分錢的開支情況下，可以增大增值稅允許扣除項目金額。
二、分散收入法
在確定土地增值稅稅額時，很重要的一點便是確定出售房地產的增值額。而增值額是納稅人轉讓房地產所取得的收入減去規定扣除項目金額后的余額。若能設法使得轉讓收入變少，從而減少納稅人轉讓的增值額，顯然是可以節省稅款的。
在房地產行業中，分散收入一般常用方法是分多次簽訂售房合同。當所開發的住房初步完工但還沒有安裝附屬設備以及進行裝潢、裝飾時，房地產開發企業便可以和購買者簽訂房地產轉移合同；當附屬設備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后，房地產開發企業再和購買者簽訂附屬設備安裝及裝潢、裝飾合同，這樣該房地產開發企業只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額屬于營業稅征稅范圍，不用征土地增值稅。營業稅的稅率比土地增值稅的稅率要低得多，這樣就使得納稅人的應納稅額有所減少，達到了降低稅賦的目的。房地產開發企業開發并轉讓精裝修房時，就可采用此方法進行土地增值稅的稅收籌劃。
三、利用稅收優惠政策進行稅收籌劃
根據我國《土地增值稅暫行條例》規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過扣除項目金額20%的，應就其全部增值額按規定計稅。同時稅法還規定對于納稅人既建造普通標準住宅又搞其他房地產開發的，應分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用這一免稅規定。四、利用土地增值稅的征稅范圍進行籌劃
準確界定土地增值稅的征稅范圍十分重要。判定屬于土地增值稅征稅范圍的標準有三條：一是土地增值稅是對轉讓土地使用權及其地上建筑物和附著物的行為征稅；二是土地增值稅是對國有土地使用權及其地上建筑物和附著物的轉讓行為征稅；三是土地增值稅的征稅范圍不包括未轉讓土地使用權、房產產權的行為。根據這三條判定標準，稅法對若干具體情況是否屬于土地增值稅征稅范圍進行了判定，房地產企業可以根據這些判定標準進行合理的稅收籌劃。
稅法中對房地產的代建房行為是否征稅做出了具體規定，房地產的代建行為是指房地產開發公司代客戶進行房地產的開發，開發完成后向客戶收取代建收入的行為。對于房地產開發公司而言，雖然取得了收入，但沒有發生房地產權屬的轉移，其收入屬于勞務收入性質，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。房地產開發公司可以利用這種建房方式，在開發之初確定昀終用戶，實行定向開發，以達到減輕稅負的目的，避免開發后銷售繳納土地增值稅。
[關鍵詞] 稅收籌劃房地產企業土地增值稅方式
在市場經濟體制下，稅收對納稅人的收益有著重大影響，謀取最輕稅負，始終是納稅人不斷追求的目標。稅收籌劃對企業和國家都具有重要的作用。房地產企業開發周期長、開發業務復雜多樣、資金占用量大，企業可針對其經營特點，通過充分利用稅收優惠政策、投資策劃等方法來縮小稅基、降低稅率和增加抵扣稅額，以達到稅收籌劃的目的。在此，本文擬就對房地產企業土地增值稅稅收籌劃的一般方式談幾點看法。
一、稅收籌劃
1.稅收籌劃的概念
稅收籌劃是指納稅人在稅法規定的范圍內，通過對自身的經營活動、投資活動、理財活動的事先籌劃和適當安排，在不妨礙正常經營的前提下，盡可能地取得“節稅”的稅收利益，達到稅負最小化，利潤最大化的目標。
稅收籌劃的要點在于“三性”：合法性、籌劃性、目的性。合法性表示稅收籌劃只能在法律許可的范疇內進行，違反法律規定逃避稅收負擔是偷稅行為，必須加以反對和制止；籌劃性表示稅收籌劃必須事先規劃、設計安排。在經濟活動中，納稅義務通常滯后于應稅行為，這在客觀上提供了納稅人在納稅之前事先做出籌劃的可能性；目的性表明稅收籌劃有明確的目的――取得“節稅”的稅收利益。節稅即節約稅收的支付，無論是當年需繳納的稅收還是以后需承擔的稅負，稅收的支付達到盡可能最小。
2.稅收籌劃的必要性
在經濟全球化的發展形勢下，企業之間的競爭日趨激烈，以最小的投入獲得最大的收益，是每個經營管理者從事生產經營活動的最終目標。在企業的營運過程中，成本與收益成反向關系，就單個企業而言，稅收的無償性決定了稅收的支付是一種資金的凈流出，沒有與之相匹配的收入項目。因此，稅收是影響企業營業成本高低的重要因素之一。
在稅法規定的范圍內，企業往往面臨著不同稅負的多種納稅方案，選擇低稅負就意味著在符合國家有關稅法規定的同時可以減少或節約納稅支出，即可以直接增加企業的凈收益，增強企業投資、經營、理財的預測和決策能力，從而提高企業的經濟效益和經營管理水平，這與降低其他成本項目具有同等重要的意義。
二、房地產企業土地增值稅稅收籌劃一般方式
土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物的單位和個人，就其所取得的增值額而征收的一種稅。在房地產企業的稅負構成中，土地增值稅引人關注的原因，一是其稅率較高、稅負重；二是稅制特殊，有籌劃余地。
房地產企業土地增值稅稅收籌劃方法主要有以下幾種：
1.收入策劃法
在計算土地增值稅時，很重要的一點便是確定售出房地產的增值額，因為它既是計稅基礎，也是確定稅率的重要因素。增值額是納稅人轉讓房地產所取得收入減去規定扣除項目金額后的余額，因而納稅人轉讓房地產所取得的收入對其應納稅額有很大影響。如果在不違反相關法規的前提下在轉讓房地產過程中使收入變少，從而減少納稅人轉讓的增值額，顯然就會節省稅款。減少增值額具體做法有二：
(1)降低銷售價格
控制增值額的一種方法是適當降低房屋銷售價格，銷售收入減少了，而可扣除項目金額不變，增值額自然降低。當然，這會帶來另一種后果，即導致銷售收入的減少，此時是否可取，需將減少的銷售收入與因控制增值額而減少的稅金支出相比較，從而做出選擇。
(2)分散銷售收入。一般常用的方法就是在轉讓房地產時將可以分開單獨計價的部分從整個房地產售價中分離，從而分散轉讓收入，以減少房地產部分的增值額，達到免征或少征土地增值稅款。當然，這其間會伴隨產生營業稅或增值稅，相比較而言，后二種稅負遠比土地增值稅輕，可實現納稅支出在合法合理的前提下避重就輕的目的。
2.扣除項目策劃法
房地產企業可利用扣除項目進行稅收籌劃。土地增值稅的計稅依據是納稅人轉讓房地產所取得的增值額。增值額為納稅人轉讓房地產的收入減除《條例》規定的扣除項目金額后的余額。籌劃方法一般有：
(1)成本費用籌劃法。房地產開發企業的成本費用開支由房地產開發成本和房地產開發費用組成。作為土地增值稅扣除項目的房地產開發費用，不按納稅人房地產開發項目實際發生的期間費用進行扣除，而是按《土地增值稅暫行條例實施細則》的標準進行扣除，因而該籌劃主要涉及房地產開發成本。如果納稅人通過選擇合理的核算辦法和路徑，能在合法范圍內最大限度地擴大費用列支比例，無疑會節省稅款。
(2)利息支出的籌劃法。現行土地增值稅制度對房地產開發中作為扣除項目之一的財務費用中的利息支出有兩種列支方法:一是在商業銀行同類同期貸款利息范圍內據實扣除，同時對其他房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和（以下簡稱“合計數”）的5％計算扣除；二是對不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，可按上述“合計數”的10％計算扣除包括利息在內的全部費用支出。
3.建房方式策劃法
土地增值稅征稅范圍的標準有二條：一是土地增值稅是對轉讓土地使用權及其地上建筑物和附著物的行為征稅；二是土地增值稅的征稅范圍不包括未轉讓土地使用權、房產產權的行為。房地產企業可以根據這些判定標準進行合理的稅收籌劃。
(1)第一種建房方式是房地產開發公司的代建房方式。這種方式是指房地產開發公司代客戶進行房地產的開發，開發完成后向客戶收取代建房報酬的行為。對于房地產開發公司來說，雖然取得了一定的收入，但由于房地產權自始至終是屬于客戶的，沒有發生轉移，其收入也屬于勞務性質的收入，故依相應判定標準不屬于土地增值稅的征稅范圍，而屬于營業稅的征稅范圍。
(2)另一種建房方式便是合作建房方式。根據稅收優惠政策，對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅。房地產開發企業也可以很好地利用該項政策。
三、結論
【關鍵詞】土地增值稅，稅收籌劃，風險探析
納稅籌劃是指在遵循稅收法律法規的情況下，企業為實現企業價值最大化或者股東利益最大化，在法律許可的范圍內，自行或者委托人，通過對經營、投資、理財等事項的合理安排與籌劃，對多種納稅方案進行優化并選擇一種的財務管理活動。
土地增值稅作為一個重要稅種，是指對有償轉讓國有土地使用權及地上建筑物和其他附著物，取得增值收入的單位和個人征收的一種稅。土地增值稅實行超額累進稅率，增值多的多征，增值少的少征，無增值的不征，最低稅率為30%，最高稅率為60%。土地增值稅籌劃的基本思路是根據土地增值稅的稅率特點及有關規定和優惠政策，控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。我們根據國家稅法、相關規定和稅收政策總結有以下幾個方法，并對各方法的風險進行相關分析。
一、控制增值率
土地增值稅政策規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額之和20%的，免征土地增值稅。扣除項目主要有五項：取得土地使用權所支付的金額；開發土地和新建房及配套設施的成本；開發土地和新建房及配套設施的費用；與轉讓房地產有關的稅金；對從事房地產開發的納稅人可按前兩項計算的金額之和加計20%的扣除。房地產開發公司可以對增值率超過20%的普通標準住宅，通過收入和扣除項目的合理調整，使增值率低于20%，實現免繳土地增值稅的目的。
企業在進行此項稅收籌劃的時候，必須具備一定的條件，就是增值率要在超過并接近20%的比例幅度內。同時，在計算各項成本費用時，還要考慮稅法規定的計稅成本和費用，要留有余地，不要算得太緊；同樣道理，在住宅尚未銷售完畢的情況下，適當降價讓利銷售住房，控制增值率，也可以達到目的。但是，控制土地增值稅增值率的籌劃方法實際上可操作性較差；一方面是房地產企業開發產品銷售價格變動頻繁，企業無法掌握增值額。另一方面雖然開發成本等扣除項目可控性較好，但要精算到20%以內也是難以做到的。稅務機關對扣除項目一般檢查較為嚴格，檢查判斷時稍與企業不同，就有可能突破20%的比例，到時候會給企業造成損失。
二、把銷售房款分解
由于土地增值稅實行超額累進稅率，增值率高的部分稅率也高，企業從銷售收入方面入手進行稅務籌劃，不少房地產企業通過設立自己的關聯企業，包括設立銷售公司、設計公司、園林綠化公司、建筑公司等，由于這些關聯公司都不需要繳納土地增值稅，因此可以將收入轉移至關聯公司以便避稅。
三、利用利息支出進行籌劃
房地產開發企業在進行房地產開發業務的過程中，一般都會發生大量的借款，利息支出是不可避免的，而利息支出的不同扣除方法會對企業應納的土地增值稅產生很大的影響。根據稅法規定，與房地產開發有關的利息支出分兩種情況確定扣除。
第一，凡能按轉讓房地產項目分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不得超過按商業銀行同期貸款利率計算的金額；其他房地產開發費用，按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本金額的5%以內計算扣除。房地產開發費用=允許扣除的利息+（取得土地使用權支付的金額+房地產開發成本）×扣除比例（5%以內）①。
第二，凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，利息支出要并入房地產開發費用一并計算扣除。房地產開發費用=（取得土地使用權支付的金額+房地產開發成本）×扣除比例（10%以內）② 。
以上兩類計算扣除的具體比例，由省級人民政府具體規定。這種規定就為納稅人籌劃提供了機會，房地產開發企業在進行房地產開發時，如果公式①中的利息支出大于公式②計算出的利息支出，則企業應正確分攤利息支出并提供金融機構證明；如果前者小于后者，則企業可以不按照轉讓房地產開發項目計算分攤利息支出，或不提供金融機構證明，這樣可以使扣除項目金額增加，土地增值稅的計稅依據減少。
根據上述規定，對房地產項目開發完工之后的利息費用支出，如果建設房地產主要依靠負債籌資，利息費用所占比例較高，并可提供金融機構證明，可據實扣除。
反之，主要依靠權益資本籌資，利息費用很少，則可不計算應分攤的利息，這樣可以多扣除房地產開發費用，對實現企業價值最大化有利。但在籌劃中有必要指出，稅法中允許扣除的利息支出應嚴格按《企業會計準則——借款費用》規定的核算利息支出，不按規定核算，一律不得扣。
四、清算階段納稅籌劃法
土地增值稅在項目清算前實行預征方式納稅，在項目達到清算條件后，按規定進行清算，結算項目稅款，實現多退少補。根據上述規定，房地產企業可以根據測算預計，如果清算需要補稅的，盡量推遲清算時間；如果清算需要稅務機關退稅的，則盡量提前清算申請退稅。
根據《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發【2006】187號）的規定，已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓驗收的房地產建筑面積占整個項目可售面積的比例在85%以上的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算。如果該企業控制房產銷售的速度和規模，將比例掌握在84%，剩余房產可以留待以后銷售或出租，這樣就可以避免在當年進行清算。假設可以將清算時間推遲到以后年度，則相當于企業獲得應納稅款的一年無息貸款。
四、企業在進行稅收籌劃過程中需要注意幾個方面
【關鍵詞】土地增值稅 稅收籌劃 案例分析
本案例房地產項目取得土地使用權成本28000萬元，房地產開發成本（不含土地征用及拆遷補償費）41400萬元，籌資利息支出3470萬元，銷售收入124200萬元。按《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》和《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》等相關稅收法規、規章的規定，可得增值率28.76%，應繳土地增值稅稅額8321.685萬元(具體計算見附表第一列)。根據土地增值稅計稅基數的組成，擬從轉讓房地產收入、房地產開發成本和利息支出三方面進行納稅籌劃。
一、通過確定適當的轉讓房地產收入進行納稅籌劃
如果該房地產項目是普通住宅，只是增值率略高于20%的臨界點，則可以通過適當降低售價使增值率低于20%。即根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》“第十一條納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過本細則第七條（一）、（二）、（三）、（五）、（六）項扣除項目金額之和20%的，免征土地增值稅”的規定，進行免征土地增值稅的納稅籌劃。這樣不但能加快銷售速度，節約貸款利息，而且能夠獲得更高的實際稅后利潤。
舉例來說，如果該項目正常定價銷售收入是116000萬元，則增值額19951萬元，增值率20.77%，需繳納增值稅（30%），稅后利潤（指增值稅后，下同）為：19951×（1－30%）=13965.7萬元。如果降低售價，比如銷售收入降到115000萬元，增值率19.79%，可免征增值稅，增值額19001.25萬元就是凈利，高于前一種情況的13965.7萬元（具體計算見附表第二、三列）。
當然，如果實際價格可以賣的較高，則一味降低價格的稅后利潤不一定高。比如本案實際增值率28.76%，稅后凈利19417.27萬元就高于免征的19001.25萬元。另外，不是所有項目都符合普通住宅標準。
二、通過適當增加房地產開發成本進行納稅籌劃
近幾年裝修商品房的銷售日益受到廣大消費者的歡迎，同時根據2006年12月28日國家稅務總局的國稅發[2006]187號國家稅務總局《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》第四點土地增值稅的扣除項目（四）“房地產開發企業銷售已裝修的房屋，其裝修費用可以計入房地產開發成本”的規定，可以將原來毛坯房裝修后銷售，從而進行納稅籌劃。
假設該企業發生裝修成本共計為13800萬元，因銷售裝修過的房產，銷售收入增加13800/（1－5.025%）=14530.14萬元（假設該企業在裝修項目上不再賺取利潤，銷售收入增加部分的營業稅和河道管理費由購房者承擔），則按有關稅收法規、規章的規定可得應繳土地增值稅稅額7286.685萬元，從而少繳土地增值稅8321.685－7286.685=1035萬元。原因在于房屋裝修費計入房地產開發成本，在計算“財政部規定的扣除項目”時可以加計20%，使得扣除項目金額增加（具體計算見附表第四列）。
三、通過選用不同的利息支出扣除方法進行納稅籌劃
根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條（三）中關于利息支出扣除項目之規定：“凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，按本條（一）、（二）項規定計算的金額之和的5%以內計算扣除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按本條（一）、（二）項規定計算的金額之和的10%以內計算扣除。上述計算扣除的具體比例，由各省、自治區、直轄市人民政府規定”。即當納稅人能夠按轉讓房地產項目計算分攤利息支出，并能提供金融機構貸款證明的，其允許扣除的房地產開發費用為：利息+（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×5%以內；納稅人不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構貸款證明的，其允許扣除的房地產開發費用為：（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×10%以內。
該企業為房地產項目公司，其業務就是開發這個地塊，所以利息支出可以全部歸集在這個項目上。房地產開發是資本密集型產業，所需資金量極大，僅靠股東投入的權益資本是遠遠不夠的，所以該企業的外方股東會籌措其投資的中國境內其他全資子公司的富余資金暫借給該企業周轉，此時關聯方之間的借款如何操作對土地增值稅的納稅籌劃就顯得尤為重要。
企業是否要提供金融機構貸款證明，關鍵在于實際發生的利息支出占稅法規定（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）的比例。如果實際發生的利息支出比例超過5%，則提供金融機構貸款證明是較為有利；如果沒有超過5%，則不提供金融機構貸款證明較為有利。
該企業取得土地使用權支付的金額28000萬元，房地產開發成本41400萬元，則利息支出的臨界點為（28000+41400）×5%=3470萬元。
假設該企業實際發生的利息支出超過3470萬元，達到3700萬元（該利息支出未超過商業銀行同類同期貸款利率計算的金額，且關聯方之間借款通過商業銀行進行委托貸款），則按有關稅收法規、規章的規定可得應繳土地增值稅稅額8252.685萬元。因為利息支出能夠全額計入扣除項目金額中，且金額大于（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×5%，使得扣除項目金額增加（具體計算見附表第五列）。
假設該企業實際發生的利息支出小于3470萬元，只有3000萬元（該利息支出未超過商業銀行同類同期貸款利率計算的金額，且關聯方之間借款通過商業銀行進行委托貸款），則按有關稅收法規、規章的規定可扣除項目金額95991.05萬元，應繳土地增值稅稅額：（124200-95991.05）×30%=8462.685萬元。
因為利息支出金額小于（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×5%，使得扣除項目金額減少，增值額增大，反而會多繳土地增值稅8462.685－8321.685=141萬元[（3470萬元-3000萬元）×30%]。
這種情況下，關聯方之間的借款就不能通過商業銀行進行委托貸款，從而滿足“不能提供金融機構貸款證明的”要求，房地產開發費用按（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×10%計算，可以少繳土地增值稅141萬元。
四、土地增值稅納稅籌劃應注意的問題
從上面的分析可以看出，房地產開發企業進行土地增值稅納稅籌劃的空間還是比較大的，但在進行土地增值稅納稅籌劃時應注意以下幾點。
1、納稅籌劃應該具備超前意識。土地增值稅納稅籌劃應該從項目的可行性論證、設計、規劃到項目的施工、決算貫穿始終。例如在本案例中，由于設計方案中已確定部分房產的單套建筑面積超過了140平方米的普通住房標準，所以就無法享受“建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額之和20%的，免征土地增值稅”的優惠政策。如果經濟業務已經發生，相應的納稅結果已經產生，企業如果因為承擔的稅負較重，就利用隱瞞收入、虛列成本等手段妄圖改變納稅結果，就會演變為偷逃國家稅款行為，會受到法律的制裁。
2、納稅籌劃不能與稅法相抵觸。企業在進行納稅籌劃時不能盲目操作，不能與現行稅收法律、法規相抵觸。納稅籌劃的最終目的是降低稅收成本，減輕稅收負擔，這個目標的實現只能是在合法、合理的前提下進行，而且要被征稅機關所認可。這也就是說，納稅籌劃要具備自我保護意識，要增強法制觀念，熟練掌握稅收法律和法規，熟練掌握有關的會計處理技巧和納稅籌劃技巧。
3、其他應注意的問題。納稅籌劃必須做到業務流程與稅收政策結合，稅收政策與籌劃方法結合，籌劃方法與會計處理結合。同時，在土地增值稅清算時，扣除項目金額中取得土地使用權支付的金額、房地產開發成本、利息支出、其他房地產開發費用和與轉讓房地產有關稅金等，都須提供合法有效憑證；如果不能提供合法有效憑證的，土地增值稅清算時不予扣除。
【參考文獻】
[1] 翟繼光：房地產業如何進行稅收籌劃[J].中國房地產金融，2006（4）.
