時間：2023-10-07 15:45:20
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近年來，黨和國家對教育的投入不斷增加，2012年全國財政性教育經費支出初步測算為2.2萬億元，首次實現占國內生產總值4%的目標。教育部將2013年定為“經費管理年”，教育經費監管的任務十分突出。經濟責任審計工作以規范經濟行為、促進領導干部認真履行職責為出發點和落腳點，有利于推進高等教育經費科學化、精細化管理，有利于建立健全高等教育經費績效評估體系和高校經濟活動風險預警機制，是推動我國高等教育事業可持續發展的重要保障。
二、高校經濟責任審計制度的發展歷程
經濟責任審計制度是黨和國家執政興國的一項創舉，是中國特色社會主義審計監督制度的重要組成部分，在國際上尚無先例。經濟責任審計制度的發展史，就是一部創新史，經歷了從無到有、從弱到強、從不成熟到逐步完善的過程。高校經濟責任審計與國家審計機關經濟責任審計發展同步，大體經歷了嘗試探索、逐步推廣和深化發展三個階段。第一階段是嘗試探索時期（20世紀80年代后期到1999年）。這一時期高校審計經歷了創業打基礎、發展上水平、曲折再發展的過程，經濟責任審計主要以校辦企業廠長（經理）離任審計為核心，進行了多種形式的嘗試和初步探索，為經濟責任審計的發展奠定了基礎。第二階段是逐步推廣時期（1999年至2006年）。2000年，教育部按照兩個《暫行規定》的有關精神，印發了《教育部關于做好教育系統經濟責任審計工作的通知》。2004年，為貫徹審計署頒布的《審計署關于內部審計工作的規定》，教育部第17號令頒布了修訂后的《教育系統內部審計工作規定》。此外，中國內部審計協會先后制定了《內部審計基本準則》、《內部審計人員職業道德規范》和20個具體準則以及兩個實務指南。一系列制度的完善，有力地推動了經濟責任審計工作。這一時期高校處級干部、下屬企事業單位負責人經濟責任審計廣泛開展，有的省市教育行政部門還把審計對象擴大到局級干部，經濟責任審計成為高校審計新的重點和亮點。第三階段是深化發展時期（2006年至今）。2006年2月，經濟責任審計正式寫入審計法。2007年，教育部印發《關于做好領導干部經濟責任審計報告交接工作的通知》、《關于進一步加強省屬高校干部經濟責任審計的意見》。2009年，中國內部審計協會印發《內部審計實務指南第4號———高校內部審計》。2011年，教育部為貫徹落實《規定》，印發《教育部關于做好教育系統經濟責任審計工作的通知》，經濟責任審計逐步走向法制化軌道。這一時期，高校經濟責任審計在制度機制、技術方法、效果效能等方面都取得了長足的進步，經濟責任審計工作得到進一步強化。
三、高校經濟責任審計工作取得的經驗和存在的問題
（一）高校經濟責任審計工作取得的主要經驗經過十幾年的努力和探索，經濟責任審計工作已成為高校內部控制制度的重要組成部分，總結工作開展較好的高校的經驗，主要包括以下幾點：1.高校領導對經濟責任審計工作高度重視目前，大部分高校領導已充分認識到經濟責任審計在提高高校管理水平等方面發揮的重要作用，將這項工作列入重要議事日程，定期聽取工作匯報，及時審閱審計報告，并作出重要批示。在高校有關領導的關心和支持下，經濟責任審計環境不斷改善，審計機構和隊伍建設逐步完善，審計經費得到保障，這為審計人員獨立、客觀地開展經濟責任審計工作奠定了基礎。2.組織協調到位，形成工作合力建立健全經濟責任審計聯席會議制度，加強對經濟責任審計工作的組織領導和溝通協調。聯席會議研究制定經濟責任審計工作中長期規劃和年度計劃，監督檢查、交流通報經濟責任審計工作開展情況，協調解決經濟責任審計工作中遇到的問題等。聯席會議成員單位由紀檢、組織、審計、監察、人事和國有資產監督管理等部門組成，各部門在經濟責任審計工作中密切配合、齊抓共管、整體推進。3.制度健全，程序規范高校按照中央和教育部的有關文件要求，結合自身實際，完善學校經濟責任審計操作辦法等相關制度。實施審計時嚴格按照審前調查、編制審計方案、送達審計通知書、現場實施審計、起草審計報告并征求審計意見、出具審計結果報告等文書、推進審計整改以及審計回訪等程序，并組織召開審計進點會、審計意見反饋會等，增強經濟責任審計的規范性和影響力。
（二）高校經濟責任審計工作中存在的主要問題雖然高校經濟責任審計工作取得了一定的成績，但是面對新的形勢、新的任務，以及社會各界對審計工作關注度越來越高，高校經濟責任審計工作還存在不少問題，主要體現在以下幾個方面：1.高校經濟責任審計發展還很不平衡從全國層面講，高校經濟責任審計發展很不平衡。與開展較好的高校相比，有些高校經濟責任審計工作基礎薄弱，有的因為各種原因還未開展經濟責任審計工作；有的因審計力量有限等原因，審計覆蓋面不夠；有的相關職能部門未介入經濟責任審計工作或介入力度不夠；有的經濟責任審計內容仍然停留在財務收支審計層面，審計質量不高。這些都嚴重制約了高校經濟責任審計的整體發展。2.經濟責任審計整改還不到位落實審計整改的各項措施是有效發揮經濟責任審計功能、體現審計效果的重要環節。目前高校經濟責任審計整改工作存在就事論事多、賬面調整多、承諾整改多、相互警示少的“三多一少”現象。有的對審計整改工作重視不夠，審計整改責任、時限、措施不明確，未建立審計整改聯動機制、跟蹤回訪機制等，造成審計建議未能得到有效落實；有的對審計發現問題分析不夠深入，僅對表面現象進行整改，未能舉一反三從體制、機制層面建立長效機制，屢審屢犯情況嚴重；有的存在避重就輕、敷衍了事、故意拖延的現象，或者主觀上有意識地進行“選擇性整改”，對自身有利的，就積極整改，而對影響自身利益的，則消極對待。審計整改不到位，嚴重影響了審計的嚴肅性和權威性。3.經濟責任審計結果運用還不理想經濟責任審計以客觀事實為準繩，通過審計查證對領導干部是否履行或是否正確履行經濟責任作出評價和判斷，為干部考核、任免、獎懲、后續管理等提供了依據，理應成為干部管理和監督的有效手段。但是，目前高校普遍存在經濟責任審計結果運用不充分、審計成果轉化滯后的現象，很多高校都是“先離后審”“、先任后審”，經濟責任審計結果與學校選人、用人機制相脫節，前任領導和現任領導責任界定不清，問責制度和責任追究制度難以落實，造成審計流于形式。另外，經濟責任審計結果公開還處于探索階段，審計監督和輿論監督還未能有效結合，廣大黨員、干部的知情權還未能得到充分尊重，審計結果運用還局限在較小范圍。4.經濟責任審計機構隊伍建設還不完善隨著財政性教育經費投入的不斷增加，教育教學規模日益擴大，教育經濟活動更加復雜，經濟責任審計任務與審計資源之間的矛盾更加突出。目前，有些高校還未獨立設置內審機構，有的雖然有內審機構，但人員專業結構較單一，未能建立一支擁有財務、審計、工程、計算機等多學科專業背景以及年齡結構梯次合理的審計隊伍，造成審計力量無法滿足大批領導干部因調任、轉任、轉崗、免職、退休、辭職等需要進行經濟責任審計的要求，審計覆蓋面、審計質量和審計效率都受到制約。
四、深化高校經濟責任審計工作的幾點建議
隨著《規定》的頒布實施，經濟責任審計工作面臨著新的發展機遇，高校應以此為契機，深化經濟責任審計工作，努力做好以下工作：
（一）拓展范圍，實現經濟責任審計全覆蓋按照《規定》的要求，當前黨政主要領導干部經濟責任審計對象涵蓋了從鄉鎮級到省部級的所有黨政主要領導干部，這要求高校進一步擴展經濟責任審計范圍，力爭做到不留死角、不留隱患?！兑幎ā返谖鍡l是關于審計依據以及任中審計和離任審計兩種審計方式的規定，高校應進一步擴大任中審計的覆蓋面，前移監督關口，增強審計的實效性。
（二）明確管理權限，加強協調溝通經濟責任審計工作具有一定的特殊性，確定經濟責任審計對象的原則是依照干部管理權限，而不是按照財政、財務隸屬關系或者固有資產監督管理關系。因此，高校經濟責任審計工作應遵循“誰任命，誰審計”的原則，組織部門等相關部門要更多地支持并參與到經濟責任審計工作中，特別是尚未建立經濟責任審計聯席會議的高校，要盡快建立并使之運轉起來；已經建立的，要改進和完善領導方式，進一步加強各部門之間的配合和溝通協調。
（三）落實審計整改，提高經濟責任審計工作成效“審計不整改，就等于沒有審計”，高校應高度重視審計整改工作，切實增強審計整改的自覺性和主動性，明確被審計領導干部所在單位、部門現任主要負責人為審計整改工作第一責任人，制定審計整改時間表、積極落實整改具體措施，做到問題不查清不放過、整改不到位不放過、責任不落實不放過。將經濟責任審計整改落實情況列入干部年度考核測評范圍，加大問責力度，切實提高整改的質量和效果。
（四）創新工作機制，充分利用經濟責任審計結果審計結果運用是經濟責任審計工作的重要環節，高校應結合學校干部管理和監督需要，創新經濟責任審計結果和干部選拔任用有效銜接的體制機制，將審計結果作為考核、任免、獎懲被審計領導干部的重要依據，將經濟責任審計報告作為領導干部工作交接的重要內容，避免家底不清、責任不明以及“新官不理舊賬”的問題。同時，要進一步擴大審計公開力度，豐富公開內容，逐步探索和推進經濟責任審計結果公告制度。
（五）鑄牢基礎，加強經濟責任審計隊伍建設經濟責任審計涉及面廣，對審計人員業務能力和綜合素質有較高要求。高校不僅要配備傳統審計需要的會計、財經、法律等方面的人才，還要引進具備公共管理學、統計學、運籌學、工程技術、信息技術等其他學科的專業人員，促進審計人才隊伍專業構成多元化。要通過培訓等方式，擴展審計人員知識范圍，提高審計人員專業勝任能力、計算機審計能力、協調溝通能力及宏觀思維能力，改善審計人員整體素質。要優化審計人員配置，有效利用第三方審計以及外聘專家的力量，提高績效審計的效率和質量。
關鍵詞：經濟責任審計 問題 對策
經濟審計是我國政府的重點審計工作，其不但可對領導干部的工作進行全面監管，有利于對領導干部進行正確評價，而且還可通過發現財務問題而對領導干部的行為起規范作用，有利于我國的廉政建設；此外，經濟審計還能保證領導干部經濟責任鑒定的客觀性，有利于領導干部在離任前后的工作交接。但因各方面因素的影響，我國經濟責任審計有存在很多問題。
一、我國經濟責任審計存在的問題
（一）立法層次低，經濟責任審計不規范
現我國經濟責任審計最具權威、層次最高的法規性文件主要有《縣以下黨政領導干部任期經濟責任審計暫行規定》、《審計署關于任期經濟責任審計的實施細則》以及《五部委關于進一步做好經濟責任審計工作的意見》等法規性文件，這類文件的立法層次較低，且不具備立法特征，同時可操作性較差，導致經濟責任審計工作的作用無法發揮[1]。另經濟責任審計尚未有統一評價標準，也未出臺相關操作規范，導致審計結果無法真正體現領導干部的工作表現，影響了審計的公正性和客觀性。
（二）“先離后審”加大了審計風險
經濟責任審計工作的原則是“先審后離”，然而現我國經濟責任審計工作普遍是應用“先離后審”原則，影響了審計工作的嚴肅性，也使審計工作的社會威信度嚴重下降。另在進行審計時，若發現問題，而前任卻已離任，則審計結果無法執行，新官上任也不理舊賬，導致審計部門進退兩難，最終審計結果也是不了了之。時間久了，這種行為會形成一個惡性循環，導致同樣的問題頻繁出現。
（三）審計人員素質不高影響了審計質量
我國審計人員專業素質較低、執業經驗較少，無法快速適應審計工作，影響了審計工作的效率。由于我國大多數審計工作人員的職業素質有待提升，而一般經濟責任審計的對象都是管理層，首先在管理層次上就存在一定差距，再加上在追究責任時有多方的說情者，若審計人員職業道德素質不夠高則很容易改變審計結果，影響審計結果的客觀、公正。此外，復合型審計人員嚴重缺乏。經濟審計牽涉到經濟、法律等多方面知識，而審計人員通常中專注于審計專業知識，若審計業務存在涉外問題，審計機關還需聘請具豐富法律知識的專業人員，影響了審計的質量和審計機關的公眾形象。
二、完善我國經濟責任審計的對策
（一）完善立法，加強經濟責任審計工作的法制化和規范化
首先要完善經濟責任審計的實施制度，讓各部門在審計工作當中相互配合、相互協調，以免不符合要求的行為出現。其次，經濟責任審計需要制定相應的責任追究落實體系，制定并實施審計問題的責任追究措施，充分利用審計結果，發揮經濟責任審計應有的作用，并讓廣大人民群眾對審計結果執行情況進行監督，提高經濟責任在社會群眾心中的形象，再次，優化內部運行機制，審計部門制定管理辦法，明確各部門職責范圍，同時制定相應的協調程序，以全面規范經濟責任審計的內容及格式；組織部門規范委托書等政府性文件，并制定審計工作的內部運行方式；紀檢部門做出相應規定，為相關案件的受理提供具法律效應的依據，以支持經濟責任審計。
（二）逐步改變“先離后審”模式，成功過渡“先審后離”模式
就現有的政策而言，領導干部的任免機制仍是很難轉換的，為逐步改變“先離后審”模式，并成功過渡到“先審后離”，可采取以下措施：第一，實施任中定期審計，并結合屆滿離任審計。針對處經濟責任范圍內的相關領導干部，可經組織部門委托，由審計機關進行定期輪審，并將審計結果報告給組織部門以進行備案，同時將其作為對干部進行考核的一種方式，這樣不但減輕了領導干部離任前的所有審計工作量，而且還有效保證了審計工作的質量，同時還能及時發現領導干部存在的經濟問題苗頭，有利于及時糾正領導干部的經濟行為[2]。第二，可采取先離任、再審計、后任職的方式實施經濟責任審計工作，然后再由這種方式慢慢過渡到“先審后離”的模式，以免因“先離后審”而產生負面影響，從而提高審計工作成果的利用率，充分發揮審計工作的作用。
（三）全面提高審計人員素質，加強審計結果的執行力度
首先要提高審計人員的職業準入標準?，F我國經濟責任審計的工作人員基本是通過國家公務員考試后錄用的，對于工作人員的專業素質及執業經驗并未有明確要求。然而在很多審計體制較為完善的國家，其對于審計人員的受聘資格要求要嚴于國家公力員。為此，審計工作人員須認證上崗將是我國經濟責任審計工作的未來發展趨勢。其次，強化審計工作人員的日常培訓。要盡量為審計人員提供良好的學習條件，通過專業培訓，一方面更新審計人員的專業知識，另一方面也使審計人員逐步適應審計工作，為審計的職業化發展打下基礎。同時審計人員還要學習相應的法律知識、經濟知識及計算機知識，以創新審計方式，改善經濟責任審計的工作狀態。再次，政府可適當引入社會審計資源，減輕審計機關的人員壓力。審計機關的人員是有限的，若審計工作量大，審計人員的工作壓力也非常大，影響審計工作效率。為此，政府可適當引入社會審計資源，聘請特約審計人員，使其發揮特殊作用，為審計工作注入新的活力，共同做好審計工作。
三、結束語
經濟責任審計工作既是我國政府反腐倡廉的一種重要手段，同時也是我國政府用于對優秀干部進行選拔的方式之一。對于經濟責任審計工作當中存在的問題，審計部門應遵循相關操作規范和流程，加強聯系紀檢部門、人事部門及組織部門，以保證經濟責任審計工作順利完成，同時充分發揮經濟責任審計結果的作用。
參考文獻：
開展高校內部經濟責任審計有利于完善干部監督管理機制，從機制和源頭上預防高校領導腐??；有利于加強對權利的制約和監督，促進高校領導干部依法行政；有助于提升學校的管理水平，促進高校健康發展。
一、高校內部經濟責任審計存在的主要問題
（一）經濟責任審計機構的獨立性不強。高校內部審計工
作，尤其是經濟責任審計工作有效運行的基本保證是獨立性。如果審計獨立性不強，那審計過程就會受到各方面的干擾，審計結果的準確性就無法保證。目前，高校內部審計機構設置隨意性較大，發展不平衡，許多高校把內部審計機構與紀委、監察室或財務部門等其他部門合署辦公，獨立設置內部審計機構的仍然不多，完全不符合《教育系統內部審計規范》的要求。這是一個表現。另一個表現是對審計工作的領導不夠，大部分高校主管內審工作的領導并非學校的最高領導。這體現出學校領導對高校內部經濟責任審計的重視程度不夠，會不同一程度的影響高校內部經濟責任審計工作的開展。
（二）經濟責任審計結果公開力度不夠。盡管大部分高校的審計網站定期公開高校專項審計及基建審計調查結果，但審計結果報告卻沒有一所高校向社會公開披露，所有的審計報告都是不公開不透明的、是保密的。內部審計結果不公開就無法發揮它相應的作用，高校進行內部經濟責任審計工作也沒有了意義。
（三）經濟責任審計原則未得到有力貫徹?！跋葘徍箅x”“離任必審” 高校內部經濟責任審計工作應堅持的基本原則，即高校領導在任期內發生調任、轉任、輪崗、辭職、免職、退休等情況時，或任期滿時，應該對其開展內部經濟責任審計。但在實際情況中，因為領導重視不夠、審計人員不夠、聯席會議不健全等，這個基本原則沒有得到很好的貫徹執行。高校內部經濟責任審計的對象都是高校自己確定的，有的只審計重點單位和重點部門，有的只審計被別人舉報的領導干部，經濟責任審計不是以一種經濟監督形式而存在。
（四）經濟責任審計制度還不完善?，F在大部分高校沒有在經濟責任審計方面單獨出臺相關的文件。有些高校雖然制定了審計文件，指明了審計對象，但比較籠統，既沒有評價指標體系，也 沒有做出具體的措施，操作性不強。高校經濟審計部門與其他部門的協調配合還需要加強，因為高校內部經濟審計是比較綜合和復雜的工作。審計工作如果得不到其他部門的積極配合與支持，經濟責任審計的開展就不會順利。
二、改進高校內部經濟責任審計工作的措施
（一）加強對高校內部經濟責任審計工作的領導。高校內部經濟責任審計是責任重大、任務量多，因此要加強組織領導，這是多好審計工作的重要基礎。首先，高校黨委和行政領導應該重視內部經濟責任審計工作，這是改進審計工作的前提。學校黨委和領導應該仔細學習經濟審計的有關法律法規，增強對它的了解，樹立經濟責任審計服務于高?？茖W發展的觀念；應全力支持、領導、協調內部經濟責任審計工作，定期不定期聽取相關情況報告，主動解決問題、克服困難，發揮高校內部經濟責任審計在監督管理干部、反腐倡廉中的作用。
（二）加強高校內部經濟責任審計制度建設。高校內部經濟責任審計要真正發揮它的應用作用，要真正實現常態化，就必須加強高校內部經濟責任審計制度建設。
（1）加快制定《高校內部經濟責任審計實施辦法》。完善的審計制度，對規范經濟責任運行、保障審計工作健康有序發展意義重大。教育部可以就高校內部經濟責任審計問題召開一個座談會，組織審計專家學者、高校領導一起討論、共同研究，結合高校的實際情況，總結國內外經驗，最終制定出一部《高校內部經濟責任審計實施辦法》。實施辦法要詳細規定出審計對象、內容、方法和評價指標體系，從而為高校內部經濟責任審計提供基本規范。
（2）加強高校內部經濟責任審計相應的配套制度建設。首先，應逐步建立審計承諾制度和承諾虛假責任追究制度。在高校內部經濟責任審計工作中，資料的真實性對相關的評價結果有直接影響。為防止被審計者謊報或瞞報數據，必須建立承諾虛假責任追究制度。所謂審計承諾制度，顧名思義，就是被審計對所提供信息材料的真實性的信用承諾。被審計者如果違背審計承諾制度，就可以依照承諾虛假責任追究制度的相關規定，追究其相應的責任。其次，應逐步建立內部經濟責任審計檔案制度。建立內部審計檔案制度，可以減少重復情況的出現，減輕審計負擔，提供審計效率。高校可以基于本校實際設立內部數據庫，專門保存相關的審計數據和資料。再次，逐步建立審計質量控制制度。高校內部經濟責任審計如果質量不高，就失去了其原本的意義，就會對責任審計制度的長遠發展造成消極影響。因此，高校應逐步建立審計質量控制制度，以規范審計行為和程序。審計人員要嚴格按照程和規范序來開展工作，減少盲目性和隨意性，為提高審計質量提供保證?？梢栽O立內審人員、審計項目負責人、內審機構負責人三級負責制度，保證審計工作評價的真實可靠。最后，完善聯席會議制度，逐步建立審計通報制度。審計工作完成，應該及時進行通報。這需要進一步發揮聯席會議制度的作用，讓聯席會議成員通報審計結果、提出審計意見和建議。同時也要通報相關部門的整改落實情況。
關鍵詞：科研機構 經濟責任 審計
中圖分類號：F239.47 文獻標識碼：A 文章編號：1004-4914(2011)05-170-02
科研機構經濟責任審計，是指審計部門通過對黨政領導干部所在科研機構財政財務收支以及相關經濟活動的審計，來監督、評價和鑒證黨政領導干部經濟責任履行情況的行為，其結果是干部監督管理部門選拔、任用、獎懲干部的重要參考依據。因為經濟責任審計作用重大，審計結論直接影響到單位領導干部及其所在科研機構的發展前途問題，所以在對待經濟責任審計的結論上，審計部門和被審單位雙方通常存在很大的意見分歧。
一、經濟責任審計概述
經濟責任審計是由獨立的專門機構及專職人員接受委托，對有關單位負責人在其職責范圍內履行經濟責任的情況，根據一定的標準和依據，遵循既定的程序，運用相應方法進行審查分析的經濟評價活動。經濟責任審計的內容主要包括單位經濟成果的真實性、財務核算的合規性以及重大投資決策和重大經營決策的科學性等。
(一)指導原則：“積極穩妥、量力而行、提高質量、防范風險”是經濟責任審計工作應當遵循的基本工作原則
(二)經濟責任審計的特點
1、經濟責任審計是審計監督與干部監督管理的結合。
2、經濟責任審計的基礎是財政財務收支審計，經濟責任審計只有在財政財務收支審計的基礎上，才能查政領導干部有無違法違紀等問題。
3、審計評價和責任追究側重于領導干部本人，而不是領導干部所在單位。
(三)經濟責任審計的必要性
1、開展經濟責任審計是加強干部監督管理的重要環節。
2、開展經濟責任審計是從源頭上預防和治理腐敗，促進領導干部廉潔勤政的一項重要措施。
3、經濟責任審計是推進依法行政、促進依法治國的有效手段。
4、開展經濟責任審計是促進領導干部自覺實踐“三個代表”重要思想與科學發展觀的一項有效保證。
二、科研機構經濟責任審計過程中發現的常見問題及原因分析
科研機構一般是指利用科技手段和裝備，為了認識客觀事物的內在本質和運動規律而進行調查研究、實驗、試制等一系列科學研究活動的單位?？蒲袡C構通常具有合理的科技隊伍，必要的科研經費，完善的科研技術裝備及科技試驗場所?？蒲袡C構是國家科技創新的重要載體，在國家科技發展過程中功不可沒，過分墨守陳規將不利于科研機構的持續健康發展。在對科研機構的經濟責任審計過程中發現的常見問題及產生的原因主要包括以下方面。
(一)科研課題經費管理方面
科研課題經費是科研機構持續發展的主要經費來源，主要包括國家部委、地方政府科技項目經費，上級主管部門核撥的科技項目經費，其他科研機構、高校的科研協作費，企業委托的技術開發費等。審計過程中出現的科研機構課題經費管理問題主要表現在以下幾個方面：
1、科研經費使用在課題之間相互調整，沒有完全按照實際情況計入相關課題項目，一般是根據課題結題需要事后進行調整賬務處理，財務核算不清晰。
2、人員經費開支范圍及標準通常超過相關課題經費管理辦法的規定，單位通過各種形式實際列支人員費，以便緩解人員經費不足的問題。
3、管理費用的實際支出超過了相關科研經費管理辦法的規定，單位根據實際核算需要分攤公共費用計入課題項目經費。
4、除國家及相關部門要求第三方出具課題經費使用情況專項審計報告的課題外，課題經費決算數據通常是按科研任務書的預算數填制，實際財務發生的數據與科研項目決算報表數據基本不一致。
5、科研課題結題后不及時清理結余課題經費，截留或直接繼續使用結余課題經費。
針對上述審計過程中發現的問題，被審計單位通常可能給出以下各種合隋合理但不合法合規的原因：
1、由于課題經費管理規定的種種支出限制，擁有多個科研課題的研究組為了完成好一些國家項目的經費決算，滿足專項經費的審計要求，只能將部分開支在企業課題、國家或地方政府課題之間互相調整，而不是實事求是地反映有關項目的實際支出情況。
2、國家及相關部門的課題經費管理辦法規定的人員經費開支范圍太小、標準太低。當前國家對科研機構基本科研經費撥款不足，科研機構可以宏觀調控的資金比較有限，為了長遠發展，科研機構被迫在科研項目經費中以各種形式超范圍超標準列支人員經費。
3、課題經費中管理費支出比例的規定太低，不能滿足科研項目本身的實際需求。管理費中包括了科研項目研究過程中使用本單位現有儀器設備及房屋、日常水、電、氣、暖消耗，以及其他有關管理費用的補助支出。國家對科研機構基本運行費撥款原本就不足，如果按規定比例支出管理費無法滿足科研課題核算的實際要求。
4、科研項目決算數據與財務數據不符，主要是相關科研管理部門在下達科研項目申報指南時對科研經費總額、管理費、人員經費等進行了限制，如果項目申請不按申報指南編制預算將無法獲得科研經費。所以最初的經費預算就沒有按實際需求編制，而是按申報指南編制，決算數據也就只能“將錯就錯”了。
5、課題結題后結余經費不及時結賬，或將已結題的剩余經費轉入其他課題使用，是為了使科研人員在研究探索前期工作時有啟動經費支撐。也便于能夠順利申請到新的研究項目，達到促進科研課題組及科研機構長期持續發展的目的。
(二)對外投資管理方面
科研機構對外投資是單位依法用自身所擁有的固定資產、流動資產、無形資產等資產向其他單位進行的投資。對外投資是科研機構資產的重要組成部分，也是經濟責任審計的難點之一。實際審計過程中經常發現以下問題：
1、科研機構對外投資的貨幣資金來源不清晰。實物資產、無形資產評估價值過大。
2、“投資可行性論證報告”嚴重失實。“投資可行性論證報告”是否客觀、真實、可靠，是決定對外投資成敗的關鍵。
3、投資決策存在“拍腦袋”現象。缺少管理層共同決定的書面依據及相關部門審批的證明。
4、對外投資未列入單位的資產總額。審計中發現部分單位的對外投資記入“科研成本”、“其他應收款”、“合同預收款”中，未按規定記入“對外投資”會計科目中，不能反映單位真實的對外投資和資產組成情況。
5、項目投資后的管理不到位。能夠給單位帶來收益的投資項目較少，投資項目虧損較多，國有資產流失現象普遍。
6、存在各種舞弊現象。審計中發現科研機構對外投資項目中存在隱匿投資收益、投資收益體外循環、小集體占有投資收益、設立小金庫、改制時低估資產等種種舞弊現象。
科研機構對外投資過程中出現問題的原因有很多，主要包括以下主
要方面：
1、科研機構對外投資的決策和審批制度不完善，對外投資不謹慎，隨意性較大。項目論證不充分，決策程序不規范，缺乏監督。存在感情投資、關系投資的現象。
2、單位對投資項目疏于管理，存在重投資、輕管理的現象。對投資項目的經營管理、財務狀況、經濟效益等情況重視不夠，未建立投資項目后期跟蹤管理監督機制。
3、缺乏必要的管理人才。在單位全資或控股的投資項目中，由于單位派出的管理人員缺乏管理經驗，不懂市場行情及市場運作，導致經營決策失誤、管理不善，投資項目經營陷入困境甚至出現虧損，造成國有資產流失。
4、經營者責任心不強。多數單位未對全資或控股的投資項且規定實現銷售額、上繳利潤等具體經營指標和嚴格的獎懲制度，單位選派的實際經營管理者工作無壓力，經營責任心不強。
5、科研機構缺少必要的內部審計，或是有相關內部審計部門但未能充分發揮監督作用，只是走形式。
(三)基本建設項目管理方面
隨著“科技興國”戰略的實施，國家及各級政府對科研機構基本建設的投入逐年加大，科研單位建設項目不斷增多。經濟責任審計過程中發現科研機構基本建設項目管理不規范的問題也較為廣泛，主要表現為：一是自籌資金不到位或擠占其他資金；二是隨意變更基本建設投資規模：三是基建投資效益不高或建設質量不理想；四是基建項目日常管理不規范。
被審計單位基本建設項目實施過程中形成上述審計問題的原因主要包括：
1、科研機構本身宏觀調控資金能力有限，而在基建項目立項時國家或有關部門要求單位自身有一定額度或比例的自籌資金，單位只能先按相關規定爭取先立項，以便能夠進行基本建設，改善科研條件，項目進行到一定階段時再減少投資規模。
2、基建行業是眾所周知的高風險行業，不合理現象防不勝防。如果中標單位將項目轉包或分包，從中收取一定數額的費用，真正承接建設任務的施工單位利潤就會受到影響，只能通過降低建設工程質量來獲取更多的利潤。這樣必然會影響項目投資效益和建設質量。
3、科研機構自身很少擁有專業的基建管理人才，通常是邊建設邊提高，通過基建項目慢慢培養人才，提高基建管理水平。
三、科研機構經濟責任審計中的矛盾分析
(一)審計部門與被審計單位雙方存在的矛盾
審計部門通常為了規避審計風險要詳細披露審計中發現的所有問題，而被審計單位則以客觀情況、法規制度未能更新等原因對審計結論不服，并讓審計組拿出行之有效的整改意見。雙方由于立場的不同，必然存在矛盾。審計部門與被審計單位產生上述矛盾的主要原因是：
1、國家或主管理部門的法規或管理制度未及時更新，不能完全適應科研機構持續發展要求，而審計的依據又離不開這些尚未與時俱進的規章制度。
2、經濟責任審計的職能定位不準確，將審計主要定位在監督管理、維護紀律等方面，而忽略了要進一步完善單位內部，提高單位管理水平等方面。
3、被審計單位不能謙虛接受審計意見，本位主義思想作祟。
(二)如何緩解審計部門與被審計單位的矛盾
通過審計，審計部門如何才能客觀公正、有效地說服被審計單位；被審計單位如何才能正確對待審計結論所作的評價，并及時采取有效措施對自身科技研發活動和管理中所存在的問題進行整改，解決了這些問題，雙方的矛盾才能得到緩解。
1、高度重視，積極對待。由于經濟責任審計，涉及到單位領導是否繼任及被審計單位的榮譽等問題，審計部門和被審計單位或多或少存在對審計評價的立場矛盾。審計部門為了規避審計風險必須認真組織強有力的審計隊伍，讓具備較高專業水平、豐富管理經驗和綜合能力的工作人員從事審計工作；審計據必須具備足夠的說服力，審計結論必須有足夠的法律、法規依據；對被審計單位的業務活動、經濟行為和管理情況作出客觀公正的評價；充分披露審計過程中所發現的各種問題。
同時，被審計單位則希望審計部門盡量少披露問題，避免抹殺單位員工辛苦創立的業績，影響領導前途或單位聲譽。被審計單位要摒棄本位主義思想，虛心接受審計意見，充分認識到審計的主要目的是幫助單位提高管理水平，保護單位自身利益；要組織相關部門和人員認真研究審計報告，對報告所提出的問題，進行反思，充分認識到現實工作中所存在問題的嚴重性；要統一思想，審計結論事關整個單位的發展，領導層要高度重視，正確宣傳和積極引導。
2、舉一反三，增強內控。單位缺乏完整的內部控制體系，內部制度得不到有效執行，沒有對制度執行情況建立監督機制等是造成審計所發現問題的重要原因。審計只是一種督促單位提高管理水平的手段，單位業務活動是否真正做到了遵紀守法、科學管理、高效運行還是取決于單位本身。因此，單位應該將審計評價作為一個案例，加強內部控制，提高管理水平和經濟效益。
3、充分溝通，換位思考。由于審計部門和被審計單位立場不同，對審計的認識存在差異，對具體問題的看法和做法也存在不同觀點，所以審計部門和被審計單位對審計所發現的問題和所作的評價要反復溝通，避免雙方矛盾激化。一方面被審計單位要充分尊重審計組的意見和評價，對有疑問的方面可提出自己的意見并同時提供相關的法律、法規等依據，同時還要站在審計方的立場進行思考，設想如果自己是審計組成員，如何解決所面臨的問題；另一方面，審計組也要對審計意見和評價反復推敲，對所提出的問題或作出的評價必須有充足的政策依據。要經得起質疑，同時針對被審計單位所提出的不同意見，也要換位思考，設想如果自己是被審計單位。能否接受提出的問題和作出的評價，如何讓提出的問題和作出的評價能更公正和更具說服力。只要雙方能相互理解，充分交流，就容易達到審計的職能和目的。
4、抓大放小，促進發展?？蒲袡C構在開展科研業務過程中，存在不同程度的問題是正常現象，如果單位領導層沒有創新意識，過于謹小慎微，怕犯錯誤，對單位的持續發展肯定是不利的。針對科研機構發展過程中所存在的各類問題，審計部門應從高起點來審視所存在的問題，主要應對單位遵守各項法律、單位內控制度的科學性、單位決策層、管理層的法律意識和服務能力、單位各個層面對法律法規及制度執行的力度及防腐拒變等主要方面進行監督，重點提出有可能存在重大風險的問題，這樣也能夠體現審計人員的政策水平和綜合素質。對于審計中出現的單位自身實際情況無法解決的一些問題，審計部門在提出這些問題的同時，應當能夠同時提出有效的解決辦法，以使被審計單位心悅誠服，達到真正幫助被審計單位解決問題并提高管理水平的目的。
5、提高認識，加強整改。單位領導必須組織有關人員再次學習相關法律、法規，對與單位業務關聯性大的條款要特別重視，反復學習研究，找出導致審計發現問題的原因和防止再犯類似錯誤的有效措施，要反復思考和探索，杜絕類似問題的再次發生。
6、客觀總結，群策群力。對于審計中發現的科研機構普遍存在的且由于客觀原因難以整改的問題，如科研項目經費預算的不合理、管理費規定比例太低、用科研經費發放人員費用、自籌基建經費不到位等問題，審計部門和被審計單位應客觀地向國家及相關部門反映，提出切實有效的解決方法，群策群力，共同推動科研機構持續健康發展，為“科技興國”發揮經濟責任審計應有的作用，同時也可以鞏固和加強經濟責任審計在當前社會經濟轉型發展過程中不可缺失的地位。
參考文獻：
1.林仕玉.淺談行政事業單位的內部審計科學咨詢(決策管理)，2010(2)
2.財政部.企業內部控制規范――基本規范.2008
Abstract： In order to solve the problem of auditing evaluation of the economic responsibility of the head of secondary departments of colleges and universities， this paper adopts AHP to design the evaluation index of internal economic responsibility including internal control， budget， major decision， management benefit and finance. The AHP-based internal economic responsibility audit evaluation model is established， and its effectiveness is verified by example. This paper studies the model from the theoretical and practical angles， so as to improve the efficiency of economic responsibility auditing of the head of the secondary departments of universities and improve the comprehensive evaluation ability of the economic responsibility of the audited cadres.
關鍵詞：高校經濟責任審計；評價指標體系；層次分析法
Key words： university economic responsibility audit；evaluation index system；AHP
中圖分類號：F239.47 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）02-0028-03
0 引言
通常情況下，高校內部經濟責任審計由高校組織部委托，對高校內部有干部管理權限的二級機構相關負責人在任職期間內相關經濟責任履職情況進行審計，可以在任期內和任期結束后進行。隨著高校的合并、新校區的建設、辦學自和資源的配置權越來越強，高校內部經濟責任審計的難度不斷加大。
對于高校內部經濟責任審計的研究，國內外學術界的關注點不同。國外的研究成果更多關注于績效評價，我國則更關注于對領導干部的評價，二者存在本質區別，但對于評價方法則可借鑒?；贏HP的高校內部經濟責任審計評價模型，最早由20世紀末期英國學者（Martin Cave，1998）提出，包括了教學類8個指標、科研類4個指標，用于評價高?？冃?。而國內的研究，則囊括了謝合明（2001）運用層次分析法（AHP）建立了教學、科研、學生三類一級指標對高?？冃нM行了評價；程海燕（2013）建立了內部控制、預算執行、廉潔自律、重大決策等五類37個綜合指標，以上研究成果設計了較為豐富的高校經濟責任審計評價指標體系，對高校二級部門負責人的經濟責任審計評價起到了積極的作用，一定程度上完善了現有評價指標體系。但對于如何有效避免確定權重時的主觀因素？如何平衡績效指標評價與高等教育公益性、非盈利性的初衷？定性指標的定量化如何避免主觀因素影響？等等諸多問題，都函待解決。
1 基于AHP的高校內部經濟責任審計評價模型概述
在實際工作中，內部審計部門難以對外延伸調查，造成進行經濟責任審計全面評價依據不足。①由于內部審計的范圍、內容、權限是有限的，審計部門全面評價的依據僅限于審計對象所提供的述職報告、任期工作總結、及學校財務提供的會計資料等材料，按照有關規定界定經濟責任、特別是領導干部遵守財經法紀的情況及黨風廉政情況，審計部門全面評價存在一定難度。尤其是許多領導干部的經濟問題常具有一定的隱蔽性，有些問題需要進一步延伸到外部單位進行落實取證，如領導干部涉及的利益輸送、收受賄賂、收入不入賬、私設小金庫、私分公款等問題，僅依靠內審是難以發現和查證的，因而很難提示一些風險。②經濟責任審計缺乏必要的、統一的、可行的量化考核指標，缺乏一定的行政責任定性考核標準，缺少一定的法律責任相應法規。目前高校內審部門主要是對相關領導在任職期間內的財務管理、內部控制、重大決策、廉潔從政等指標建立經濟責任審計評價指標體系，開展實際工作的。
現階段我國的經濟責任審計仍處于發展階段，隨著經濟體系的不斷完善對于企業的經濟責任審計要求也在逐步提高和規范中。企業越來越重視經濟責任審計，也在實施經濟責任審計，但是同一行業內各公司運用的經濟責任審計評價指標各不相同，且未形成行業統一的評價指標體系。本文旨在結合日常工作經驗及各方審計研究觀點，嘗試性地探索構建保險公司分公司層級經濟責任審計評價指標體系，為該方面的研究貢獻個人的綿薄之力。
構建經濟責任審計評價指標體系首先應當明確評價什么內容，進而確定內容對應的指標。當然因為不同的指標有不同的側重點，所以如何將這些指標體系化需要有個指導思路，即形成一種價值取向。需要指出的是因為在保險公司內部集團、總公司、分公司等不同層級的經濟責任審計評價指標存在一定的差異性，為便于文章闡述，本文將以前述邏輯對保險公司分公司層級經濟責任審計評價指標體系進行研究。
1、保險公司經濟責任審計內容及涉及指標
保監發〔2010〕78號制定了《保險公司董事及高級管理人員審計管理辦法》。其第四條規定“保險公司董事及高級管理人員審計內容主要包括審計對象在特定期間及職權范圍內對以下事項所承擔的責任：（一）經營成果真實性；（二）經營行為合規性；（三）內部控制有效性。鼓勵保險公司在完成以上審計內容的同時，對審計對象進行經營決策科學性和經營績效評價?！?/p>
在保險公司分公司層級經營成果真實性體現在財務信息真實性，涉及審計對象任職期間公司盈利能力狀況、資產質量狀況、債務風險狀況和經營增長狀況等整體財務狀況和經濟指標，具體為資產、負債、凈利潤、保費收入、賠款支出、費用支出等。
在保險公司分公司層級經營行為合規性體現在合規管理組織架構中有關審計對象應承擔職責的領域內合規風險的識別、評估、處理和追責工作，同時關注審計對象任職期間監管機構對公司的常規及專項檢查中所發現問題及后續處罰、整改情況。
在保險公司分公司層級內部控制有效性體現在制度的健全性、制度的合理性和制度執行的有效性，以及審計對象任職期間對公司內審及其他內部檢查中發現的內部控制缺陷和經營管理中發現的風險問題的整改和追責情況。
在保險公司分公司層級經營績效評價體現在受托責任的完成情況，評價內容重點在盈利能力、資產質量、債務風險和經營增長等方面，以能準確反映上述內容的各項定量和定性指標作為主要評價依據，并將各項指標與同行業或規模以上的平均水平對比。
2、經濟責任審計評價指標體系設立的指導思路
2.1、全面評價積極和消極的經濟責任，積極經濟責任是指責任人應當履行的崗位經濟職責；消極經濟責任是指責任人沒有履行好自己的經濟職責而按規定應當承擔的不利后果。單方面評價積極經濟責任則成了績效考評；單方面評價消極經濟責任則成了經濟問題監察。
2.2、由于經濟活動的復雜性，涉及的因素有主觀也有客觀、有集體意識也有個人主導，所以應盡量采用公允、可劃分的指標進行界定，以提高經濟責任審計的公正性和可操作性。
2.3、經濟責任審計涉及的是領導干部的任職期間，往往不止一個會計年度，這種跨期性也需要在建立評價指標體系中被考慮。
2.4、經濟責任審計評價指標體系的設定即要體現全面性，又不能為了全面而散，使得經濟責任不明確。所以需要提煉核心指標，并與一個企業或行業的價值導向相吻合。
3、保險公司分公司層級經濟責任審計評價指標體系
3.1、指標體系
根據前述評價指標體系構建的邏輯，保險公司分公司層級經濟責任審計評價指標體系可分為兩級目標和兩級指標：一級目標分為四大評價角度，分別為經營成果真實性、經營行為合規性、內部控制有效性和經營績效評價。二級目標是將部分一級目標涉及的主要因素進行分解，例如將經營成果真實性分解為任職期間公司資產質量狀況、債務風險狀況、經營增長狀況、盈利能力狀況和非數據性評價事項。指標是對目標分類的具象化，根據保險公司分公司層級經濟責任審計常用指標和實際運用情況，共選擇了23個一級指標，并對其中7個一級指標進行了進一步細分，形成了23個二級指標。具體指標體系架構如圖1所示，具體的指標體系構成如表1所示。
3.2、指標說明
3.2.1、任職期間公司資產質量。通過“資產”指標來反映被審計對象任職期間公司資產的變化情況，具體細分為“銀行存款”、“現金”、“固定資產”、“低值易耗品”及“應收”科目等5類資產種類。
3.2.2、任職期間公司債務風險狀況。通過“負債”指標來反映被審計對象任職期間公司債務的變化情況，具體細分為“預收保費”、“應付”科目、“未決賠款準備金占已賺保費比例”、“未到期責任準備金占已賺保費比例”、“未決賠款準備金與賠款支出比例”等5類。
⑴未決賠款準備金占已賺保費比例=（未決賠款準備金-應收分保未決賠款準備金）/已賺保費
（已賺保費=保費收入+分保費收入-分出保費-提取未到期責任準備金）
⑵未到期責任準備金占已賺保費比例=（未到期責任準備金-應收分保未到期責任準備金）/已賺保費
⑶未決賠款準備金與賠款支出比例=（未決賠款準備金-攤回未決賠款準備金）/（賠付支出-攤回賠付支出）
3.2.3、任職期間公司經營增長狀況。通過“保費收入”、“賠款支出”、“費用支出”3個指標反映被審計對象任職期間公司的經營狀況，具體細分為“核心業務占比”、“保費收入增長率”、“核心業務保費增長率”、“賠款支出變化率”、“綜合賠付率”、“綜合費用支出變化率”、“手續費及傭金”、“手續費及傭金比率”、“業務及管理費”。
⑴核心業務占比=核心業務保費/整體業務保費收入
⑵保費收入增長率=（本期累計保費收入-上年同期累計保費收入）/上年同期累計保費收入
⑶核心業務保費增長率=（核心業務本期累計保費收入-核心業務上年同期累計保費收入）/核心業務上年同期累計保費收入
⑷賠款支出變化率=（本期累計賠款支出-上年同期累計賠款支出）/上年同期累計賠款支出
⑸綜合賠付率=（賠款支出-攤回賠付支出+分保賠款支出+提取未決賠款準備金-攤回未決賠款準備金）/已賺保費
⑹綜合費用支出變化率=（本期累計綜合費用支出-上年同期累計綜合費用支出）/上年同期累計綜合費用支出
（綜合費用支出=業務及管理費+手續費及傭金+保險業務營業稅金及附加）
⑺手續費及傭金比率=手續費及傭金/保費收入
3.2.4、任職期間公司盈利能力狀況。通過“凈利潤”、“凈利潤增長率”指標來評價被審計對象任職期間公司的盈利能力。
凈利潤增長率=（本期凈利潤-上年同期凈利潤）/上年同期凈利潤
3.2.5、非數據性評價事項。該部分并非數據指標類，而是通過對事實的陳述來說明被審計對象“任職期間重大會計政策和會計估計變更”、“任職期間重大關聯交易情況”、“任職期間是否存在影響經營成果真實性的事項（若有）及后續處理方法”。
3.2.6、任職期間公司處罰、投訴情況。通過“外部監管處罰筆數”、“外部監管處罰金額”、“外部監管最高級別處罰形式”、“內部監管處罰筆數”、“內部監管處罰金額”、“內部監管最高級別處罰形式”、“投訴筆數”等7個指標來說明被審計對象在任職期內公司經營行為合規性。
3.2.7、內部控制有效性。通過“任職期間審計發現的內控缺陷情況”、“缺陷整改率”兩個方面來評價被審計對象任職期內公司內部控制的情況。“任職期間審計發現的內控缺陷情況”非數據指標，而是從制度健全性、制度合理性、執行有效性三個方面描述內控情況。
缺陷整改率=已整改缺陷數/缺陷總數
我區通過加強組織領導,為開展經濟責任審計工作創造良好環境。經濟責任審計是一項系統工程,僅靠審計部門是不夠的,需要各級領導的支持和有關部門的配合，成立由黨政主要領導擔任組長,組織、人事、紀檢、監察、審計等人員組成的經濟責任審計領導小組,具體負責組織協調這項工作,制定了《區經濟責任審計工作領導小組工作規則》和《區領導干部經濟責任審計辦法》。成立了經濟責任審計股，有專人負責。盡管如此我們感到在經濟責任審計過程中依然存在一些不足：
1、領導干部經濟責任審計監督滯后，審計成果運用不盡理想
由于干部人事制度的特殊性和審計機關權限的限制，多年來經濟責任審計存在著被審計單位的領導離職后，才受組織部門委托進行審計的問題。被審計人員往往在已任新的領導職位后，組織部門才委托審計部門對其在原單位的經濟責任進行審計，造成了“先離后審”的局面?；旧鲜菍徲嫐w審計，任用歸任用。再加上被審計人員對審計認識不全面，不重視，也導致審計定位存在較大偏差，影響了審計質量。這樣做的結果容易造成經濟責任審計流于形式。在一定程度上影響了審計成果的運用和審計機關以及審計人員的工作積極性；同時對廉政問題及個人經濟問題也很難查清。再加上經濟責任審計工作領導小組成員單位之間協調較少，各成員單位之間尚未形成合理、有效的經濟責任審計成果運行反饋機制。
2、相關法律法規不健全，審計評價缺乏統一標準
目前我國的審計評價體系尚未完全建立，法律法規及制度滯后,缺乏強有力的組織保證,制約了經濟責任審計的開展。致使審計過程中遇到的許多新情況、新問題難以用現行的法律法規和評價標準來評判。從而使經濟責任審計的評價工作變得十分復雜和困難。而且由于領導干部經濟責任審計時間往往都跨度長，審計期的法律、法規的制定、修改、廢止等變化也較快，這也為審計機關選擇適當的法律法規進行評價增加了難度。因此，必須盡快健全經濟責任審計的法律法規體系和評價體系。
3、審計任務與審計力量之間的矛盾依然突出
隨著近年來領導干部經濟責任審計工作越來越受到各級黨政領導的重視和支持，審計機關的年度計劃工作量在逐年遞增。正常情況下，我局對國家審計署、省審計廳統一安排的審計項目必須優先完成外，有時還要抽調人員配合紀檢（監察）、組織等有關部門開展辦案調查、檢查等臨時性的工作，而組織部門交辦的領導干部經濟責任審計任務又都比較集中，一批下來往往是幾個甚至是十幾個。人員緊張問題成了困繞審計機關工作開展的突出問題。
4、經濟責任審計的幾點建議
首先要加強政策法規宣傳,提高單位領導對經濟責任審計必要性和重要性的認識。經濟責任審計《兩個暫行規定》之后,有關部門也相繼制定了一系列的《實施細則》和實施意見,使任期經濟責任審計成為法定審計工作的重要組成部分。因此要加大政策宣傳力度,營造一種制度化、規范化、法制化的工件氛圍,促使各級領導解放思想,轉變觀念,正確認識到經濟責任審計工作是一項正常的工作制度,是保護、愛護干部的必要措施。領導的重視和被審計單位有關人員的積極配合,是開展好經濟責任審計的基本保證。其次要加強法制建設和體制創新,為離任經濟責任審計提供法律保障。審計的本質是監督,而監督的效能取決于領導體制上的突破和創新。實踐證明,在各種監督制約機制中,最有力、最有效、最權威的是自上而下的垂直監督。只有加強法制建設和體制創新,才能為經濟責任審計提供適應性較強的法律保障。第三要加強審計隊伍自身建設,努力提高審計人員的綜合素質。經濟責任審計是一項專業性、政策性很強的工作,并具有較大的風險性,這就要求審計人員具備較高的政策水平和綜合分析能力,嚴格按照《審計法》及審計規范的要求辦事。因此,審計隊伍自身建設是當務之急,要把提升審計人員的政治素質和業務素質作為重要工作來抓。審計人員要重視審計理論、業務知識的學習和更新,重視政策法規的學習和研究,增強責任感和事業心,愛崗敬業,忠于職守,廉潔自律,積極推動審計工作向前發展。
5、經濟責任審計幾點設想
一是離任審計與任中審計相結合。把領導干部的離任審計與任中審計有效結合起來，我們打算逐步擴大領導干部的任中經濟責任審計工作，也就是在年初安排全年審計工作計劃時，逐步加大領導干部任中經濟責任審計的比例，以備將來在這些領導同志離任時，審計部門就可以節省大量的人力和時間，經濟責任審計的效率就會有很大提高，做到事半功倍。今年我們就安排了5個任中審計的項目。從組織、紀檢部門來說，我們建議在維護中央關于領導干部經濟責任審計要實行“先審計，后離任”原則的前提下，可以從實際出發，區別對待，靈活開展領導干部任期經濟責任審計工作。對領導干部任期屆滿或調任、轉任、轉崗等情況，重點采取“先審計后離任”方式開展審計工作；對免職、辭退、退休的領導干部，可實行“先離任，后審計”的方式推動審計工作。在遵循“逢離必審”的基礎上，加大對在職領導干部的經濟責任審計力度，將審計監督關口前移。
審計心理學作為現代審計、心理科學、行為科學三者相結合的新型邊緣學科，是審計發展中的一項重要創新，不同領域學科的融合帶領我們從新的視角審視審計。在審計活動中出現的人員心理活動屬于一種精神現象，它存在于整個審計工作過程。因此，審計當事人員心理活動的變化很可能對審計結果產生影響。所以對審計中當事人心理活動的研究顯得尤其重要，關于揭示審計當事人心理活動規律的理論，是審計中可以借鑒和利用的重要部分。審計心理學主要針對的是“人”，是將心理科學與行為科學的相關知識、理論構架運用于審計實務中。在掌握和遵循審計當事心理規律及行為的基礎上，通過剖析審計人員及被審計者在審計過程中的心理，適當調整審計策略，不僅可以提高審計工作的效率，并且能夠建立一個優良的社會心理氛圍，促進社會的和諧。同時，人際關系也是心理學的一個重要研究模塊，它提供給我們建議與技巧，可以幫助我們恰當處理各種關系，而這種能力也是審計人員所必須的。除此之外，審計心理學在審計中還具有一個重要的作用:為審計工作的取證，以及審計案件的分析提供充足的心理學依據和方法。
二、經濟責任審計中的心理剖析
審計心理學主要包括了兩方面:審計主體心理學和審計客體心理學
(一)審計主體心理
在經濟責任審計中，審計主體心理主要是審計人員的心理。因為個體的差異，所以不同審計主體的心理特質是不同的。有一些學者對審計主體心理做了研究，將審計主體的心理分為三個方面:審計人員的知覺和個性、審計人員的動機、審計人員的態度。審計人員的知覺代表了審計人員對審計對象的反映程度，這種反映會影響到最終的審計監督。審計人員的個性是在生活中由于環境等因素影響所形成的一種穩定、帶有一定傾向性的心理表現，所以不同的人員個性會對審計結果產生重大影響。審計人員的動機，是推動審計人員進行經濟責任審計的因素，當需求和目標結合起來，就形成了審計人員的動機。所以，要保持好審計人員的客觀性，將審計人員的需求和目標有機結合，使審計動機得到最好的發揮。而審計人員態度表現為對審計事件的自身內在感受及情感，是長期形成的個人道德觀和價值觀的體現，它決定了審計人員的行為和方式，關系著審計的成敗。
(二)審計客體心理
審計客體心理也特別值得我們研究。以往的研究將審計客體心理主要分為下面幾類:積極心理、應付心理、防范心理、厭煩心理、僥幸心理、畏懼心理。不同心理狀態也會導致審計客體產生迥異的態度。積極心理表現為接受經濟責任審計者在審計中積極配合及熱情支持審計人員工作。這種心理表現主要是由于被審計者內心的坦蕩，并充分理解審計工作。應付心理表現為被審計者不配合也不阻止審計工作，這種心理表現主要是因為被審者認為自己在工作中并無大的紕漏，同時對審計工作沒有起到重視。防范心理是被審計者對審計工作的不理解，以及對自己工作的不自信，對經濟責任審計活動在主觀上產生敵意，害怕自己被查出些什么。厭煩心理主要表現在離任審計中，表現出對審計工作沒有耐心，催促化繁為簡，能無則無。懷有僥幸心理的被審者，普遍以為拒絕提供對自己不利的資料就可以逃避問題，在表面上配合，卻在私下企圖蒙混過關。畏懼心理主要是單位人員由于對領導的畏懼，在意見的表述，以及資料的提供方面都不愿意無保留。
三、基于審計心理分析的經濟責任審計建議
(一)對審計人員的要求
經濟責任審計所面對的審計對象主要是領導干部，在審計過程中很可能遇到很多棘手的問題，這就需要審計人員具備良好的心理素質，包括對審計的責任感、自身的事業心、基本道德與法制觀念、完備的審計業務知識、問題的處理、交流與溝通能力。審計人員作為審計的執行、承擔者，在審計工作的過程中，心理活動支配并影響著審計工作的完成情況。這也要求審計人員不斷提高自身素質，這樣才能在審計工作中有效支配自己的行為完成任務。所以在經濟責任審計中，對審計人員心理素質的考核十分重要，只有選擇了具備良好心理條件的審計人員才能在經濟責任審計工作優質地完成任務。
(二)不同心理審計客體的應對
對于積極心理的被審計者，是最利于審計工作的開展的，被審計者的配合可以為審計工作營造一個良好的氛圍，但是這種氛圍容易讓審計人員造成心理誤區，容易麻痹大意。所以審計人員要時刻保持職業謹慎，不可以掉以輕心。具有應付心理的被審計者，需要審計人員在審計過程對其進行適當教育和普及，讓被審計者理解審計工作并積極配合。具有防范心理的被審計者，審計人員要端正其思想，讓被審計者明白經濟責任審計并不只是針對某個人進行，排除其對審計的消極偏見，了解審計的意義。對于厭煩心理者，審計人員要加強與他的溝通，并拒絕被審者對審計過程提出的不合理要求。在面對具有僥幸心理的被審計者，很需要審計者堅持廉潔自律，對審計做出公正理性的結論。在遇到審計中出現的畏懼心理，這時需要審計人員能夠察言觀色，嚴謹審計程序。
經濟法責任是指經濟法主體違反經濟法的規定或由于某種事實狀態符合經濟法的特別規定而應當承擔的后果。[1] 關于它的名稱，學界主要有：經濟責任、經濟法責任和經濟法律責任等不同的稱謂，但絕大多數贊成使用“經濟法責任”，[2] 本文亦認為采用“經濟法責任”的表述比較恰當。經濟責任是一個泛化了的概念，其內涵與外延非常模糊，不適合作為法學術語用于經濟法學和法律術語用于經濟法實踐；經濟法律責任則容易造成“經濟法律”和“經濟法”的混同，使人誤認為是所有經濟法律規定的責任，而且，由于約定俗成的原因，法學中通常將“民事法律責任”簡稱為“民事責任”、“行政法律責任”簡稱為“行政責任”、“刑事法律責任”簡稱為“刑事責任”，容易引起人們將“經濟法律責任”簡稱為“經濟責任”的誤會。因此，本文采用“經濟法責任”作為經濟法上之法律責任的專用術語。
獨立審計經濟法責任從廣義來說，應該是所有獨立審計化契約的主體違反社會化契約的約定而對其他社會化契約的當事人承擔的責任。在第二章中，我們了獨立審計法律關系的結構，認為它是一個多層主體構成的社會化契約關系。第一層主體是政府，政府接受利益相關者的委托，作為公眾的人，有義務對企業經營管理當局作審計監督；第二層主體是注冊師協會，有限政府的審計監督行為并不是由自己親自實施，而是通過制定系統的獨立審計制度，培育行業協會這樣的社會中間力量，由社會團體行使政府職能；第三層主體是注冊會計師及事務所，行業協會通過一定的控制手段吸納合格的會員來具體從事審計業務，并向公眾提供審計信息；第四層主體是企業的其他利益相關者，他們根據各自不同的需要采用審計成果，同時通過企業給注冊會計師支付審計公費，通過國家稅收的形式支付政府費。[3]
獨立審計社會化契約中，不同的主體負有不同的義務，相應的應當承擔不同的責任。政府的契約責任根據本國采取的審計管理體制不同而不同，采行業自律型管理體制的，政府（國家）只承擔立法等抽象行為的義務，而不負具體的契約責任。采政府干預管理體制的，政府應當負有監管的責任，這種責任本質上說是一種委托責任，如果政府監管不力，利益相關者可以有兩個途徑補救：一是通過司法程序要求政府履行監管義務；一是利益相關者自行監督，付出的監督成本由政府賠償。當然上述途徑僅是理論探討，世界上還沒有這方面的實例。不過，市場經濟成熟的國家，政府自知能力有限，一般都不主動承擔具體監管義務，而是將此義務給予民間組織，如美國在2002年前由注冊會計師協會自律管理。但是，行業協會從資金、人員、技術等諸方面都與會員有密切聯系，不可能純粹地代表社會公眾的利益，因此行業自律有天然的缺陷。于是，Sarbanes-Oxley Act of 2002（SOX）規定了一個新模式，即成立一個新的民間非營利機構-公眾公司會計監督委員會（PCAOB），代表公眾利益對審計進行監督。PCAOB由五人組成，其中三人是代表公眾利益的非會計專業人士。SOX的出臺，使獨立審計社會化契約趨于完善，在PCAOB成立以前，行業協會既代表會員利益，又代表社會公眾的利益監督會員，往往會產生利益沖突；PCAOB成立之后，使代表社會公眾的利益的組織獨立，獨立審計社會化契約關系得到理順，能更好的保障各方利益。
在市場經濟不健全的國家，由于缺乏完善的獨立審計社會化契約的制度安排，政府往往把自己享有的行政權力與應當履行的經濟義務混而不分，過度崇尚國家強制力管理，而對缺位或失誤不承擔任何責任，當然談不上什么政府責任的。
“第三部門”（含行業協會和獨立監督組織）的獨立審計社會化契約義務在于制定職業標準、選擇合格執業人員及對審計人員進行監督，其責任在于它監督缺位后應承擔的后果。如果第三部門沒有適當履行監督職責，利益相關者應當有權通過司法程序要求強制履行。因為“第三部門”是非營利的民間組織，其經費來自于會員的會費，不可能有財產賠償的能力，因此不能也不可能追究它的財產責任。
對于注冊會計師違反獨立審計社會化契約，應當承擔多重責任。首先是財產責任，注冊會計師應當對自己的行為造成利益相關者的經濟損失進行賠償，具體賠償的范圍我們將在以后章節詳細論述；其次應當承擔倫理責任，注冊會計師的違法行為不但損害了利益相關者的經濟利益，而且損害了行業的聲譽，應當受到行業協會的警告、公開譴責和降低信用等級等制裁；第三是行為責任，根據需要，行業協會或者其他監督機構可以要求注冊會計師公開聲明更正錯誤、暫停執業、進行業務和職業道德等；最后，如果注冊會計師已經喪失了起碼的職業道德水平，行業組織可以撤銷其注冊，使之喪失從事審計業務的能力，承擔能力責任。
雖然獨立審計社會化契約的主體結構十分復雜，但是該社會化契約是以提供獨立審計服務的注冊會計師為中心建立的，人們最關心的而且最復雜的是注冊會計師違反契約的責任，本文的主題也僅限于此。因此，我們將獨立審計經濟法責任作狹義理解，僅指注冊會計師的經濟法責任。本文所稱的“獨立審計經濟法責任”除本節外，均指“注冊會計師經濟法責任”。
二、注冊會計師經濟法責任的歸責基礎
我們要探討獨立審計經濟法責任是否有獨特的具體形態，首先要確定獨立審計經濟法責任的范圍，因為責任范圍決定了責任形態的表現形式，前者是后者的基礎?？傮w來說，法律責任是通過國家強制力來保護既有的法律關系的制度，證券市場獨立審計的法律關系是一種社會化的契約關系，注冊會計師審計是為全社會提供客觀公正的會計信息，其成果的受眾廣泛。在證券市場上，注冊會計師提供的是法定的公共信息，這種信息是對公眾公司披露的財務信息進行鑒證的信息。通過獨立審計的鑒證，既提高了公眾公司財務信息的可靠性，又可以幫助投資者對投資對象進行判斷和離析，從而維護了證券市場的穩定、健康和持續。形式上，注冊會計師審計是由委托人委托來啟動的，實質上注冊會計師審計是被審計人的法定義務，審計的成果并不是僅僅為委托人提供服務，更重要的是為社會公眾提供權威的公共信息。因此，我們說注冊會計師經濟法責任是社會責任。這種社會責任在于責任的基礎關系是應社會整體利益需要締結的，在于締結社會化契約的利益相關者是對獨立審計制度的信賴，在于注冊會計師提供的審計信息屬于公眾信息，還在于注冊會計師經濟法責任的目的是保障社會整體利益。那么，獨立審計經濟法責任應當限定在注冊會計師的審計失敗使社會成本增加的范圍內。怎樣具體判斷增加了多少社會成本呢？我們需要對社會審計成本與社會審計收益進行比較分析。
常識告訴我們，對于利益相關者來說，如果審計的收益與審計的成本之間的差額達不到他們預期的水平，他們就不會產生審計的需求，獨立審計制度就沒有存在的價值。對于注冊會計師來說，如果他們收取的審計公費與可能承擔的審計責任的差額達不到他們預期的水平，他們也沒有提供審計服務的動力，獨立審計制度也不可能存在。由于獨立審計是社會化契約，契約當事人聽命于利益相關者整體，具體的個人對既定的社會化契約往往只能接受，所以，以上的利益對比應當從宏觀上來分析。先分析審計需求，假設在沒有審計監督的情況下，利益相關者的投入為I1，損失率為P，損失為L1=I1·P；在有審計監督的情況下，利益相關者的投入為I2，預期收益為（B+I2），如果審計失敗，利益相關者的損失為L2=I2·P，假設利益相關者信賴審計，I2＞I1.如果按照傳統民法的契約責任賠償原則，審計失敗后，利益相關者獲取的賠償應當為（B+I2）。再分析審計供給，假定注冊會計師獲取的審計公費是A，預期的審計失敗率為Pa，注冊會計師可能承擔的最大賠償額是C=A/Pa.就民事法律關系而言，其民事責任只考慮具體案件的損害，以及對案件當事人的，即是否給予了受害人法律規定范圍內的補償。而對于社會化契約而言，它不僅要考慮案件的具體當事人，而且要考慮具體案件的責任后果對整個社會和整個制度的影響。如果注冊會計師對于審計失敗的賠償大于C的話，勢必損害獨立審計職業，造成行業萎縮；如果賠償小于（L2-L1）的話，勢必造成獨立審計沒有任何經濟價值，利益相關者沒有需求的積極性，社會將失去一項有力的監督制度。因此，基于社會整體利益考慮，審計失敗的財產責任L只能在這樣的范圍內：（L2-L1）＜L＜C.如果C＜（B+I2）的話，那么利益相關者只能得到部分經濟補償，至于這部分經濟補償怎么在利益相關者之間分配，則屬于獨立審計經濟法責任構成要件要解決的問題，可以通過對權利主體的選擇和注冊會計師過錯的認定來確定對具體受償人的賠償范圍。
三、注冊會計師經濟法責任的具體形式
利益相關者締結獨立審計社會化契約的主要目的是取得經濟收益的最大化，獨立審計的經濟法責任首先應當保護利益相關者的經濟利益。保護經濟利益的直接方式就是對利益相關者的經濟損失進行適當的補償，因此，獨立審計經濟法責任的一個主要形式就是財產責任形式。財產責任就是注冊會計師因審計失敗應當給予利益相關者經濟賠償的責任。財產責任一方面可以使利益相關者的損失得到彌補，維持利益相關者要素投入的積極性，另一方面也可以使不勤勉盡職的注冊會計師受到應有的經濟懲罰。雖然獨立審計經濟法責任的財產責任形式與民事責任的財產責任形式表面上是一致的，但實際上有質的不同，上面我們對經濟法責任的歸責基礎作推理的時候已經強調過，經濟法的財產責任是對社會整體利益的損失進行補償，是關注利益相關者整體受損的情況，而民事責任關注的是具體的個人受損的情況；經濟法責任確定經濟補償的范圍是基于社會利益與社會成本平衡的考慮，而民事責任是基于對具體受害人是否能給予充分補償的考慮。
對審計失敗負有過錯的注冊會計師除了應當承擔財產責任外，還應當承擔財產以外的其他責任。這種責任的直接誘因是，注冊會計師行業為了保證職業的生存，必須采取措施提高自己可以承受的賠償能力。上面我們提到，注冊會計師可能承擔的最大賠償額是C=A/Pa，為了提高C，一方面可以增加A，另一方面減小Pa.增加審計公費并不是注冊會計師行業一方可以決定的，而是需要在社會化契約談判中得到利益相關者的認可，歸根到底由社會審計成本的承受力來決定。因此，從注冊會計師行業自身來說，只有一個途徑提高賠償能力，那就是采取措施減小審計失敗率。為了減小審計失敗率，行業協會必須提高注冊會計師的業務能力和職業道德水平。前面我們說過，行業協會引導注冊會計師提供獨立審計服務，其本質是代政府履行利益相關者權益的經濟職能，那么政府也有動力將行業提高注冊會計師的業務能力和職業道德水平的措施法律化，使之成為獨立審計制度的組成部分，這些由注冊會計師協會施加給注冊會計師的措施就成為注冊會計師因審計失敗必須承擔的經濟法責任。
這些非財產性的經濟法責任根據采取的措施不同可以分為倫理責任、行為責任和能力責任。倫理責任是道德與法律的融合，指注冊會計師違反了職業道德規范應當承擔的責任。注冊會計師的職業道德不是我們平常認為的大公無私，他人至上，而是從事該職業起碼應當遵守的行為準則。強調倫理責任并不是經濟法的首創，其實民法的契約責任、誠實信用原則等都含有倫理因素。[4] 注冊會計師倫理責任的具體形式主要包括：對注冊會計師，協會給予警告、公開譴責；對會計師事務所，協會給予公開譴責、降低信用等級等。行為責任有兩方面的含義，一是要求注冊會計師及事務所對自己的過失行為采取補救措施，具體形式是要求注冊會計師及事務所在指定的范圍、以指定的方式公告更正審計報告；二是限制或者提高注冊會計師的行為能力，注冊會計師審計是專業性強，知識更新快的行業，如果注冊會計師不重視繼續，一段時間后，可能自己的知識結構不能滿足獨立審計的基本要求，業務能力達不到專業要求的水平本身就是注冊會計師最不可接受的主觀過失。對于不能勝任業務的注冊會計師，協會應當采取措施暫停其執業，并給予其業務培訓，提高他的業務能力。所謂限制行為能力，是指在一段時間內暫停注冊會計師的執業資格。能力責任則是剝奪注冊會計師從事獨立審計的權利能力，對于嚴重違反獨立審計準則和職業道德規則的當事人和注冊會計師事務所，協會應當給予最嚴厲的制裁，將之清除出注冊會計師的隊伍。具體措施是注銷注冊會計師的執業登記，撤銷會計師事務所的執照。
四、證券市場獨立審計經濟法責任的特征
前兩節我們通過分析獨立審計經濟法責任的形態，揭示獨立審計民事責任理論的缺陷，行政責任代替經濟法責任的弊端，從正反兩方面論證了獨立審計經濟法責任的客觀存在，下面我們一下證券市場獨立審計經濟法責任的特征，使這一新興的法律責任在理論上有更完整的形象。
（一）證券市場獨立審計經濟法責任是注冊會計師對社會承擔的責任
我們認為，注冊會計師與公司的其他利益相關者之間的關系是復雜的社會化契約關系，在這種關系中，注冊會計師是獨立審計的受托人，社會公眾（包括公司管理當局的廣泛的利益相關者）是實質上的委托人。這樣，注冊會計師受到社會化契約的約束，必須全面履行契約規定的義務，否則就要承擔法律責任。但是，我們不能明確指出具體的責任相對個體，只能認為注冊會計師的法律責任是相對社會公眾。至于社會公眾中，具體到哪些人有權接受損害賠償，是根據獨立審計經濟法責任的歸責基礎和構成要件，從社會成本上作判斷。需要說明的是，并不是只有有權請求損害賠償的人才是社會化契約的當事人，無權請求損害賠償的人仍然是社會化契約的主體，只是他們僅享有相對不完整的權利，如享有利用或者不利用社會化契約成果的權利。因此，在社會化契約中，原權利和救濟權利是相對分離的。
而民事責任完全不同，民事責任是平等主體之間發生的一方當事人對于另一方當事人的責任，是原子化個體對原子化個體的責任，即特定私權主體對特定私權主體的責任。在民事關系中，一方當事人不履行義務或侵犯對方的權利時，使對方的合法利益受到損害，法律便迫使加害人對受害人承擔同樣的不利后果，以使受害人被破壞的平等地位和被損害的權益得到恢復或彌補。民事關系的權利主體和義務主體都是具體明確的，民事責任的范圍也是確定可知的，權利主體的原權利和救濟權利是統一的，這種確定的、具體的權利只需要形式正義就可能得到實現。
在行政法律關系中，行政相對人的行政責任是一方當事人對于國家的責任。行政相對人不履行行政法規定的義務，會使國家受到損害，法律便迫使加害人承擔不利的后果，修復被破壞的秩序。這是個體對國家的責任。追究一個行政違法者的行政責任是國家權力的一種表現，不同于法和民法，追究經濟法責任和民事責任是權利人救濟權利的實現。權力的實現和權利的救濟是有本質區別的。在責任的形式方面，三種責任都有財產責任的形式，經濟法和行政法還存在非財產責任的形式，如注冊師因過錯審計失敗，可能要承受暫停執業的經濟法責任和罰款的行政責任；如果三種責任都以財產的形式承擔的話，行政責任的受益者是國家，如罰款的款項要歸于國庫，不屬于任何個人，經濟法責任和民事責任的受益者都是具體的個人。
（二）證券市場獨立審計經濟法責任是財產責任和非財產責任并重的責任
在證券市場獨立審計經濟法責任中，注冊會計師既要對公眾公司的利益相關者承擔損害賠償的財產責任，又要對社會承擔一系列的非財產責任，我們把這些非財產責任概括稱為倫理責任、行為責任和能力責任。所謂倫理責任是指以注冊會計師因違反職業道德規范，應受注冊會計師協會公開譴責、警告，對會計師事務所降低信用等級等為的責任；所謂行為責任是指以注冊會計師協會暫停注冊會計師及事務所的執業，要求注冊會計師在指定的范圍、以指定的方式公告更正審計報告為內容的責任，或者要求注冊會計師停業，提高注冊會計師的業務能力和職業道德水平；能力責任是指以注冊會計師協會撤銷注冊會計師的注冊，終止注冊會計師及事務所的執業資格為內容的責任。[5] 與經濟法責任不同，民事責任主要是財產責任；行政責任主要是人身責任，雖然行政責任也采用行政罰款等方式，但主要是對行政違法行為人給予拘禁、警告、記過、開除公職等行政處分方式；而經濟法責任既有財產責任，又有非財產責任，且二者并重，難分主次。
值得注意的是，我國自從注冊會計師行業恢復以來，一直是以追究注冊會計師的行政責任為主，輔之以刑事責任。這些行政責任主要包括《注冊會計師法》規定的政府主管部門對會計師事務所給予警告、沒收非法所得、罰款、暫停營業、撤銷注冊，對注冊會計師給予警告、暫停執業和吊銷執照；《證券法》規定的沒收非法所得、罰款，由有關主管部門責令會計師停業、吊銷直接責任人的資格證書；以及證監會的有關法規規定的罰款、沒收非法所得、撤銷注冊會計師及事務所的證券從業資格等。在經濟法中，有學者把類似注冊會計師的這些現在稱為民事責任和行政責任的制度統統拉入經濟法責任之中，認為《證券法》、《注冊會計師法》等本身就屬于經濟法部門，其責任當然是經濟法責任。這種“胡子眉毛一把抓”的“搶地盤”似的觀點我不敢茍同。一方面，它混淆了經濟法責任與民事責任、行政責任之間的關系，另一方面，它對經濟法責任簡單化，既不利于經濟法學的完善，也不利于整個法學的。我們認為，學科的劃分，是以的方便為導向的，立法是以法的適用方便為導向的，從立法技術上考慮，一項具體的法律，必然是不同的法律規范綜合，為什么非要硬拉一個什么法屬于經濟法呢？為什么把分明屬于其他法律部門的規范，生硬的認為是經濟法的規范呢？如果真要這樣的話，就會產生真正的經濟法研究受到忽視，經濟法學的研究成果無法轉化為立法、司法實踐，經濟法學得不到其他法學的認同的不良后果。
我們應該正視，在我國現行的《注冊會計師法》和《證券法》中，還沒有真正意義的經濟法責任的規定，這些法律把一些本屬經濟法責任的內容視為行政責任，把追究的權力賦予給有關國家機關，這是我國立法的缺陷，而這種缺陷很大程度上在于我國經濟法理論的落后。當然，明確提出經濟法概念的國家并不多，但是這并不會妨礙這些國家對實質的經濟法理論的研究，也并不在這些國家對我們所稱的“經濟法”的立法，如美國就有世界上競相借鑒的證券立法和注冊會計師立法。在我國的經濟法學研究中，長期以來把國家的經濟職能與職能混同，強調國家強制力在經濟法中的作用，走向了偏誤，這種偏誤表現在責任理論上就陷入行政責任之中不能自拔。再者，我國的經濟法研究忽視了“第三部門”在經濟法責任中的作用，[6] 現有的立法往往把會計師協會這樣有權追究責任的行業組織視為行政法的授權主體，它們追究的責任歸類于行政責任，這是對西方發達國家“第三部門”制度的一種不完整的引進，使得我國的社會組織立法呈現出“四不象”的混亂。
本文主張我國應當給予被稱為“第三部門”的社會組織完整的法律地位，承擔起代表社會公眾追究有關責任人的經濟法非財產責任的重任，[7] 以區別于通過政府部門追究的行政責任。
（三）證券市場獨立審計經濟法責任是補償性與懲誡性相結合的責任
經濟法責任中有關財產的任是要求注冊會計師承擔財產損失的不利后果，客觀上具有懲罰的意義，同時，與民事責任一樣，還具有賠償受害者經濟損失的補償意義。至于民事責任是否具有懲罰性，觀點并非一致。有人認為，民法是調整平等主體之間的財產和人身關系的，依據平等原則，民事責任只能具有補償性，不能具有懲罰性，因為地位平等的當事人之間談不上誰懲罰誰的。但也有人認為，法律責任是國家法律對行為人的一種否定性評價而應當承擔的不利后果，法律責任是以國家法律的強制力作后盾的，是國家為了維護社會的秩序強制分配給行為人的負擔，具有一定的懲罰性。兩者的觀點都有合理的方面，但我們不能忽視的是，民事責任的首要功能在于給予受損人以補償，使受損人恢復到損害前的狀況，民法是通過這種對舊有權利的維護來維護現有的社會秩序，而不是通過對行為人的處罰來維持社會秩序。認識這一點對區別民事責任與經濟法責任是有意義的，民事責任的補償性體現了“可預見性”和“充分性”特征，民事責任的行為人在實施行為之前，對自己行為的后果有一個比較清晰的認識，如在違約責任中，當事人只對相對人承擔責任，責任的范圍限于約定的范圍，侵權責任雖然具有對世性，但只有受侵害者才具有請求賠償的資格，受到侵害的人畢竟是可確定特定人，對于受害者，行為人必須給予充分的補償，使受害人恢復到受侵害前的狀態。在證券市場獨立審計經濟法的財產責任中，受害主體眾多，往往是不確定的，但是注冊會計師不可能對不確定的每一個受損人都給予經濟補償，只能通過歸責基礎作出適當的判斷，確定有權請求賠償的主體，對他們的損害，注冊會計師也只能給予適當的賠償，而不一定是充分的賠償。因此，經濟法的財產責任一方面表現為補償性，另一方面也表現為懲罰性，其責任功能不是以維護受侵害時的原狀，而是為了維護現實的社會秩序。
經濟法責任除了財產責任具有補償性和懲罰性雙重功能外，其非財產責任具有懲誡性。經濟法的懲誡性是與行政法的國家懲罰性不同的一種特性，“懲罰”表現為一種國家的權力，包括財產責任的懲罰性也是國家強制力的體現。而“懲誡”包括“懲罰”和“”，主要是體現一種權利（不是權力），社會組織的懲誡權利形式上來源于國家法律的授權，但本質上是通過社會化契約獲得的社會公眾的授權，它不是一種國家授予的政治性權力，而是社會公眾為了維護自己的權利而得到的委托授權。
（四）證券市場獨立審計經濟法責任的認定高度復雜和技術化
證券市場是高度復雜和技術化的資本市場，與商品市場相比，證券市場的供需主體及決定供需變化的因素與機制更加復雜。從市場主體來看，從政府到、從機構到個人，形形，非常廣泛，他們在市場中的地位、對市場的熟悉程度、對市場的要求千差萬別。從市場構成來看，不同主體代表不同的利益群體，內部運作機制各不相同。從交易工具來看，有債券、股票、基金及衍生商品等，各類工具在性質、交易方式、價格形成機制等方面既自成體系又彼此聯系。從價格形成機制來看，證券實質上是市場對資本未來預期收益的貨幣折現，其預期收益受利率、匯率、通貨膨脹率、所屬行業前景、經營者能力、個人及社會心理等多種因素影響，具有較強的不確定性。從投資人的動機來看，投資者的投資行為與投機行為相互伴生，難以預測和控制的投機行為往往造成市場的劇烈波動。由于證券市場的復雜性，投資者投資受損之后，往往很難認定究竟是由哪些因素造成的，即使是可以大致確定引發損失的因素，也很難把損失在復雜因素中定量分配。
獨立審計是高度專業化和技術化的專家服務活動，審計人員需要有扎實的專業技能和豐富的實戰經驗，會計信息的鑒證過程是一個相當復雜的技術過程，沒有專業背景的受害人和并非從事審計專業的法官很難判斷注冊會計師在審計過程中是否有審計虛假、未盡職業謹慎，也很難認定受害人的損失與注冊會計師的損害行為中存在的因果關系。
以上兩種高度復雜和技術化的事物加和在一起，更增加了證券市場獨立審計經濟法責任的復雜性和追究責任的難度，使證券市場獨立審計經濟法責任具有其他法律責任所不能比擬的特殊屬性。
注：
[1] 翟繼光：《經濟法責任研究》，210.45.216.238/~fxy/lawreview/lr5/jjfzryj.htm.
[2] 管斌等：《第十一屆全國經濟法理論研討會綜述》，《法商研究》2004年第2期。
[3] 參見肖義方：《注冊會計師審計法律責任的性質研究（中）》。
[4] 參見邱本：《市場法治論》，檢察出版社2002年版，第163頁。
[5] 責任的分類受到漆多俊教授的啟發，參見漆多?。骸督洕ɑA理論》（第三版），武漢大學出版社2000年版，第191-195頁。
