時間：2023-10-16 16:01:30
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關鍵詞：基本內容；新會計準則；銀行會計；影響；對策
一．新會計準則的基本內容
新會計準則的基本內容一共可以分成38項，分別是：1.基本準則；2.長期投資（long-term investments）；3.投資性房地產；4.固定資產（fixed asset）；5.生物資產；6.無形資產（Intangible Assets）；7.非貨幣性資產交換；8.資產減值；9.職工薪酬；10.企業年金基金；11.股份支付；12.債務重組；13.或有事項；14.收入；15.建造合同；16.政府補助；17.借款費用；18.所得稅；19.外幣折算；20.企業合并；21.租憑；22.金融工具確認和計量；23.金融資產轉移；24.套期保值（hedging）；25.原保險合同；26.再保險合同；27.石油天然氣開采；28.會計政策、會計估計變更和差錯更正；29.資產負債表日后事項；30.財務報表列報；31.現金流量表；32.中期財務報告；33.合并財務報表；34.每股收益（Earning Per Share，簡稱EPS）；35.分部報告；36.關聯方披露；37.金融工具列報；38.首次執行企業會計準則。
二．新會計準則對銀行業及銀行會計的深層影響
1.新會計準則對銀行業及銀行會計的公允價值計量屬性帶來了影響
由于新會計準則主要是強調了衍生的金融工具和金融資產等全部都是要用公允價值來進行計量，尤其是那些可以交易的金融資產，在取得的同時，還要對其進行現值的計量，接著在會計期末的時候，再用公允價值來進行對資產的確認。因此，新會計準則的公允價值就對銀行業造成了可以全面反映出銀行所承受的市場風險的影響。
2.新會計準則對銀行業及銀行會計的貸款減值準備帶來了影響
目前，我國大多數銀行的貸款都是按照五級的分類計提資產準備，但是由于新會計準則的出現，給銀行業及銀行的貸款減值的分類計提帶來了影響，這些影響可以從以下幾點表現：（1）在新會計準則中，它明確要求了在資產負債表中對以公允價值計量的變動要計入到當期損益的金融資產的賬面價值進行檢查，如果有客觀的證據清楚的表明金融資產發生減值，那么此時就應該為計提減值做準備。（2）在銀行業及銀行會計中的貸款拔備的標準也被新會計準則影響了，新會計準則將這項貸款拔備的標準改成了對不良資產未來現金流折現后計提。這種方式很明顯的與目前我國的貸款按五級分類計提的方法完全不同了，也因此，有效的實施新會計準則可以有效的減少了由人為因素對減值準備計提額帶來的影響。
3.新會計準則對銀行業及銀行會計的獲取市場數據、利率風險管理能力等帶來了影響
在新會計準則的引導下，有效的將公允價值全面引入，并將宏觀經濟、復雜的資本市場、銀行業會計核算，這三者有效的、緊密的、合理的結合在一起，這種影響是可以通過會計信息反映出來的。由于新會計準則的公允價值的計量，導致了銀行業的衍生金融工具的債券投資類產品以及交易的各方面的要求都大大的提高。
4.套期會計處理的變化
《企業會計準則第24號——套期保值》對套期會計作了明確的規定。套期會計方法是指在相同會計期間將套期工具和被套期項目公允價值變動的抵銷結果計入當期損益的方法。套期分為公允價值套期、現金流量套期和境外經營凈投資套期三種，對于不同的套期形式則采用不同的確認和計量方法。
三．新會計準則對銀行業及銀行會計深層影響的對策
1.建立一個完善的銀行會計的內部控制制度
想要有效的實施新會計準則，想要新會計準則給我們銀行業帶來利益，就必須要建立一個完善的銀行會計的內部控制制度。只有建立了一個完善的銀行會計的內部控制制度，才能在最大限度上有效的降低銀行業的經營管理風險。
2.有一個專門管理風險的機構
要想建立一個完善的銀行會計的內部控制制度，就首先要建立一個專門管理風險的機構，找些專業的風險管理人員，安排他們定期的對銀行會計能遇到的所有風險進行有效的評估，并且在評估完成后，要建立對應的風險管理的對策，只有把有效的控制風險放在銀行會計的首位，才能讓銀行業達到可持續發展的目的。
3.建立有關銀行會計控制風險的的規章制度
建立一個有關于銀行會計控制風險的規章制度，并且每項規章制度都要以計量、有效的控制風險、有效識別、監測等目的為主線來建立一個具有損失準備金制度、分類制度、互相監督牽制制度、審慎的會計制度等完善的風險制度。
4.利用先進的科學技術進行銀行會計的風險管理
做到以上兩點后，就要建立一個適合銀行業的風險管理模型，充分的利用現代科技技術進行建立一個完善的銀行會計風險管理的模型。這個風險管理模型必須要擁有有效的內部審計的監督體系、有效的結合新會計準則的變化、不斷改進的審計技術手段、適時更新相應配套的內控控制制度、有效加強審計力量、有效提高內部審計的覆蓋面和效果等完善的體系，才能與新會計準則同步、銜接。
5.不斷的有效的增強銀行業資本管理的水平
在新會計準則下，銀行業的工作人員，都必須要不斷加強銀行業的轉變經營管理的理念和轉變業務的增長方式，并且要做到在銀行的業務經營上必須保證質量和速度、風險和資本、結構和規模的相互協調，才能不斷的、有效的提高銀行業的業務的質量和風險管理的水平，以及有效的增收創立能力。
四．總結
綜上所述，新會計準則的推行，給銀行業帶來了壓力的同時也帶來了市場的機遇，應該把握住這次機會，不斷的完善銀行業的經營、管理、風險等模式，才能與時代一起進步。
參考文獻：
一、能源行業環境會計信息披露形式
環境會計的信息披露形式有2種，一種是獨立報告，一種是補充報告。獨立報告是用專業的報告形式去披露上市公司環境信息的報告形式。主要包括企業介紹和介紹企業的情況，來展露企業的現有的環境目標和環境企劃，并和企業現有的落實情況和企劃實現程度來進行對比。還有把企業的環境保護措施的資金流動情況和企業在企劃中對于環境保護這一方面的支出用會計報表來展現的環境會計信息，分析企業未來盈利所要開發的能源而導致的環境損壞導致社會成本的提升和企業保護環境的措施來降低社會對于環境保護的成本的環境績效信息。把環境成分歸入財務報表中則為補充報告。補充報告包括環境資產與環境負資產，因環境而產生的支入支出，關于企業環境措施的資金流動，在企業董事會等報告中破路的關于環境的政策、企劃和策略。
二、我國能源行業上市公司環境會計信息披露中的問題
(一)發表獨立報告的公司不多
根據調查顯示，我國大多數上市企業并不會出具獨立報告。我國的石油行業目前被中石化和中石油所壟斷，雖然一些小的石油企業在兩座大山之間夾縫而活，可是因為資金的問題，是無法和中石化、中石油2個大企業所相比，因此，對于環境保護的活動投資和相關的會計信息披露不完全，有些更是為了私利而選擇不披露。石油行業在我國是壟斷性的行業，更加應該響應國家政策，所以獨立報告中對環境的披露情況會比較好。但是我國一些新興的能源公司，因為規模小和投資少的問題導致對于環境保護的投入過少，導致多數公司無法出具獨立報告。
(二)環境會計信息披露不完全
通過研究顯示，我國很多的能源企業所出具的獨立報告并不完全。其中對于企業保護環境的一面，主要是用文字進行講述，并沒有切實的數字來表現企業的環境保護投入預期。企業關注有利于企業的信息的展露，卻對可能造成企業負面影響的信息避而不談。一些能源行業企業對然對于環保的收入在每年提升，但是罰款卻沒有太大的變動，有些甚至并不會變通。這就說明企業對環境保護、稅收減免、環保等方面有利于企業的信息會披露更多，主要是為了宣傳企業，鞏固企業的形象，但是對于負面的環境會計信息卻暗自隱藏。
(三)環境會計信息披露缺乏重要性、相關性
目前我國上市公司的環境會計信息披露的主要方面是排污費、撥款補貼等方面，這些都是定量化的信息，因此公司在對于企業所要花費的成本是可以分析，并且存有依據。但是我國大部分的能源上市公司因為一些環境投資項目缺少成本分析，并且也沒有響應的依據，所以很多并不專業的投資者對于這些支出無法辨別，是否為環境支出。導致投資者無法獲得有效信息。
(四)環境會計披露形式不正確
目前，我國的上市公司對于環境信息披露的形式缺少統一的規章制度。公司的環境會計信息披露的主要形式是會計報表附注、補充報告、獨立報告等，并通過文字和定量標書的形式來開展披露。現如今還沒有統一的準則對環境會計信息披露的模式和形式作出一個標準化的規定，企業往往會根據主管判斷來選擇有利于自己的信息和方式來披露，這導致各個企業之間的信息披露形式存在巨大的差異，缺少對比的價值。
三、我國能源行業上市公司環境信息披露優化建議
(一)頒布相應的法律法規
為了保護我國的環境，我國政府已經頒布了許多環保法律，例如《環境保護法》，但是能夠面向能源行業的環保法律十分稀少。所以完善能源行業的法律法規迫在眉睫。第一，確定能源行業的法律體質，對企業保護環境責任、應該開展的環保措施、保護的對象等進行詳細的劃分。第二，加強環境保護獎懲的強度。現如今我國所頒布的一些方案，并不能制約企業破壞環境的行為，企業在破壞環境上面的罰款并不能讓企業重視，所以我國更要加快和加強相關立法，嚴格監督企業，促使企業建立其環保的習性，慢慢抬升社會的環境質量
(二)建立針對能源行業環境會計信息披露會計準則制度
針對不同能源的特性，來建立起不同的環境會計披露制度，借此讓會計對企業環境會計的核算更加標準化，并為企業所披露的信息供給保證。第一，環境成本的支出要的得到相應的憑證。第二，要根據能源行業的特性來推出確認計量定制的方式。再者提升環境會計信息披露的真實性和準確性。檢驗和評估企業環境會計信息的公開性和真實度是環境審計，審計結束之后會把這些信息發送給需要的人。設立環境會計信息披露準則，可以提升企業所公開的環境信息的質量，讓信息需要者得到更真實的環境會計信息，方便投資者更加深入得了解該企業對于環保的一些情況，因此作出相應的抉擇。同時也可以提升環境會計審計的質量，促進該工作的運行。
(三)加強監督體系
現如今我國對環境信息的重視開始逐漸加深，財政部門、環保局和證監會會對公司的環境會計信息進行監督。政府的監管主要有以下一些措施:定期督查公司是否按照準則來披露環境會計信息;推出適合我國國情的審計制度;研究環境會計信息披露，并完善其措施。
我國的能源行業上市公司往往為了眼前的利益而選擇破壞環境，不能對環境污染作出相應的組織。我國目前有的法律對于企業污染環境的舉動的懲罰強度不夠震懾企業。所以我國的應該加強這個方面的立法，對于企業污染環境的舉動進行強有力的懲罰制度。同時為了確保所披露的環境會計信息的真實性，企業可以采取第三方審計，不進與企業沒有直接的利益糾紛，也不會因披露酒店的敝處而遭到企業的打擊報復，這樣的審計更加合理真實，擁有較高的可信度。
(四)加大上市公司環境懷集信息披露的力度
在企業內部設立內部控制環境會計信息體系，加強企業的內部控制能力，加強企業對自身環境污染或者保護方面的自我監督，提升披露的公開性和公正性。環境會計不同于以前的會計學，專業的會計人員是遠遠不能滿足這個崗位的需求，在擁有專業的會計知識的同時，還要對環境和經濟等方面有些相應的了解和掌握。這對于傳統的會計人員來說，對于這方面的知識是十分稀缺的。所以，企業應該加強會計人員培訓，提升會計人員的專業素質和環境經濟方面素質。
關鍵詞：廣電行業；管理會計；應用
隨著20初世紀泰勒科學管理理論的提出，在會計的管理工作中諸如標準成本、預算控制和差異分析等技術方法開始應用到管理會計中，由此管理會計引起了各企業的重視，國內外學者開始對管理會計進行深入研究和探討。20世紀中至末期科學的理論方法和管理會計體系開始逐步形成，對有效改善企業內部控制、加強成本管理、統籌財務和業務、提高會計信息的高效利用等方面發揮著不可替代的作用。管理會計是集管理學和會計學與一體的綜合性學科，因此它一方面能夠提高企業的整體管理水平、完善企業內部管理流程，又能與會計中的財務會計相輔相成，使企業中過去的經濟活動在財務方面的記賬、算賬等賬目清晰化，并通過管理會計的計量方法對這些統計數據進行提煉，最終形成對財務管理、經營管理、人力資源管理等管理活動有價值的信息，為管理者總結當前的經濟活動和計劃未來提供有力依據，并基于計劃和決策為管理者和員工設定目標和標準，最終進行績效考核。廣播電視行業的業務規模和質量較以前有了大幅度的提高，但是行業內部管理者仍存在重核算、輕管理的傳統觀念，致使管理會計功能薄弱，行業的會計仍停留在傳統的財務會計階段，因此本文對廣播電視行業的管理會計應用現狀進行評價分析，并結合管理會計的技術方法提出改進策略。
一、加快推進廣電行業管理會計的必要性
(一)外部原因
當前，我國處在經濟增速換擋、產業結構調整以及世界經濟競爭加劇的“新常態”背景下，經濟轉型已勢在必行。管理促進經濟輕型升級，要提升管理水平，必須要從粗放化管理模式轉變到精細化管理模式上來，管理會計便是在財務管理的基礎上，進一步為經濟組織提供更有價值的會計信息。面對“十三五”時期的到來，中國廣播電視行業正以全新的發展模式，結合互聯網+思維，為公眾提供高質量的廣播影視內容，不斷豐富產品種類，并將持續加大全面改革力度，逐步將廣播電視行業做大做強，發展成為我國國民經濟的支柱性產業，因此要求廣電行業單位優化內部管理流程，建立完善有效的內部管理體系，管理會計通過對廣電行業的財務信息再加工和處理，實現對廣播電視節目的策劃、制作、傳送、播出等環節的預測、決策、規劃、控制。
(二)內部要求
任一行業的存在既是為了滿足社會需求，推動經濟發展，也是為了謀求利益，滿足自身的不斷擴展的需要，利潤的大小和成本息息相關，如今的廣播電視行業內部競爭格局加劇，省級衛視之間競爭激烈，因此，優化資源配置、做好成本控制是穩固收益、提高競爭力的關鍵。而成本會計是管理會計的重要職能之一，標準成本制定、成本差異分析、質量成本計算、作業成本法等是行業中對成本實施控制的最基礎的工具，因此管理會計在廣播電視應對新挑戰、保持盈利方面具有重大作用。另外，財務會計在廣電行業中的運用已相當成熟，但挖掘財務報表背后的信息，將會計信息應用于預算、決策、分配資源、績效考核等流程尚有不足，因此需要應用管理會計的技術和方法，為經營管理提供全面的數據支持和完美的解決方案，為管理決策提供及時、準確的信息保障。
二、管理會計在廣電行業的應用現狀評價與加強
(一)認識方面
一直以來，廣電行業的財務部門都被劃分到與后勤服務部門相當的二線部門中，通常認為只要按照領導層的決策執行，只做到基本的預算、核算、決算即可，認為管理、決策、考核等任務是管理者的責任，因而管理會計在廣電行業中只作為一個名詞存在，處于紙上談兵階段，沒有將其落到實處。在廣電行業不斷發展壯大的今天，管理層必須摒棄這種根深蒂固的思想，改變財務部門的定位，樹立新的會計理念，提高對管理會計的重視度，才能發揮管理會計在實現行業目標、優化資源分配中的重要作用。在當今的互聯網+時代，尤其要注重思維方式的轉變，將大數據、云計算與管理會計融合，改變數據搜集、存儲、加工、分析的方式，實現內部管理、外部經濟活動主體信息傳遞兩方面的協同發展。
(二)體制方面
廣電行業從誕生之初就一直保持事業身份，隨著社會主義市場經濟體制改革的不斷深入開展，純事業單位體制的弊端逐漸顯現，改革的重心開始往產業化發展上轉移，廣電行業事業性特點不斷弱化，產業性特點日益加深，使得廣電行業開始兼具公益性文化事業屬性和經營性文化產業屬性的雙重身份。廣電行業特殊的體制和行業性質，導致其在管理上缺乏對有價值信息的捕捉，管理會計的作用無法得到體現。為更好地實現廣電行業事業、產業協同發展的目標，需建立完善高效的企業管理制度，管理會計體系建設是其重要組成部分。另外，由于西方的廣播電視行業起步較早，管理會計在美國等西方國家的廣播電視行業運用已相當成熟，考慮到我國廣電行業的實際情況，建設符合中國情境下的管理會計體系時，應當借鑒國內外同行先進經驗，充分利用管理會計為決策、創新等提供數據支持。
(三)監督激勵方面
制度的有效運行需要做好監督工作，激勵保障措施是提高管理會計積極性的重要動力。廣電行業中，電視節目從立項、策劃、制作、播出到最后的營銷推廣，管理會計在每一階段都需發揮作用，從預算申請、籌辦借款、成本費用審核報銷到績效考評整個核算環節，不僅要注重資金、成本、收益的統計，更要發揮管理會計的數據解釋、比較、預測等功能，為決策及其它管理活動提供服務。目前的廣電行業，在對經濟業務進行預算管理上做的比較到位，但是將全面預算管理和財務業績評價管理融合尚有進一步的空間。運用全面預算和財務業績績效評價管理相融合的方法，第一要健全組織機構人員，在科室中設置預算崗和績效崗，理順管理關系；第二要做到預算與對標指標結合，通過預算偏離度指標，突顯績效考核的公正性；第三要前移和預診財務績效指標，即在下達預算指標的同時，明確財務業績指標，優化比選方案，避免出現年終績效評價結果大起大落；第四要推行預警報告機制，在季度末進行預算執行情況分析，適時修正預算指標或調整績效評價指標，避免財務業績大幅波動；第五完善業績評價辦法，適時對業績評價制度實行動態管理，推動實現全面預算管理目標。
(四)人才方面
廣播電視行業內部的競爭歸根結底是人才的競爭。推進廣電行業管理會計人才建設，使會計人員從算賬、記賬、報賬的簡單重復勞動中解放出來，投入到財務狀況分析、統籌業務活動資源分配、強化經濟活動主體之間信息有效傳遞等方面中，使得會計信息更好地為領導層經濟決策提供數據支持。第一，廣電行業將管理會計知識納入到單位內部培訓中，加強管理會計高端人才的培養；第二，實時臨時崗位制度，讓財務人員切身參與其它部門的業務活動中，例如廣電行業的會計人員可以參與到廣播電視節目的拍攝、制作、播出、傳輸等業務環節，可以更好的實現財務和業務的融合，為管理會計全面推進建立基礎；第三，建立和完善現行會計人才能力框架和評價體系，將工作績效和職工薪酬水平掛鉤。
參考文獻：
[1]財政部網站.《財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》系列解讀之一，2014.
【關鍵詞】 注冊會計師；政府監管；行業自律
目前，有關我國注冊會計師行業如何管理主要有兩種觀點：一種觀點認為注冊會計師行業應當實行完全自律，另一種觀點認為注冊會計師行業應當實行政府監管的管理模式。筆者認為目前我國注冊會計師行業實行完全自律尚不具備條件，政府監管也有諸多問題，而混合模式是注冊會計師行業監管模式發展的趨勢，因此現階段我國注冊會計師行業管理的適當模式首先應是一種混合模式。混合監管模式具有多種形態，可能以自律監管為主，也可能以政府監管或獨立監管為主，或者三者并重等。每一種混合模式都有其自身的特點和與之相適應的環境，而各國具體選擇何種混合模式，主要取決于該國的國情和注冊會計師行業的發展水平。筆者認為現階段我國應選擇“政府監管和行業自律相結合”的監管模式。
一、“政府監管和行業自律相結合”與現行監管模式的區別
目前我國注冊會計師行業自律組織（注協）也行使著一些監管職能，但由于其地位不獨立，這種監管職能只是政府監管下的一種輔助而已，不是真正意義上的自律監管。筆者所提出的“政府監管和行業自律相結合”的監管模式，是以自律組織地位獨立為前提，政府監管機構履行行業管理職能，管理好會計市場的準入、市場秩序的維護和拓展等，自律組織充分體現會員的意志，實行自律管理。在“政府監管和行業自律相結合”的監管模式中，政府監管機構對注冊會計師協會、會計師事務所和注冊會計師及其所從事的活動進行監管，注協具有對其成員――會計師事務所和注冊會計師及其所從事的活動實施監管的權力。注協應是一個不具有政府行政職能的民間職業組織，其與政府監管部門的關系是指導與被指導、監督與被監督的關系，而不是領導與被領導的關系，政府對其監管主要表現為關注協會是否侵犯成員利益，或者聯合成員形成壟斷，損害公眾利益。政府監管部門對注冊會計師行業的行政監管與中注協對注冊會計師行業的自律監管是相輔相成、相互配合、優勢互補的關系。
二、“政府監管與行業自律相結合”符合監管模式的選擇原則
（一）“政府監管與行業自律相結合”的監管模式遵循了循序漸進的原則
自注冊會計師法頒布實施以來，現行監管模式對規范、促進我國注冊會計師行業的發展起了重要作用。但是，隨著中國經濟的快速發展，注冊會計師行業內部體制及外部環境都發生了很大變化，注冊會計師行業監管模式的某些方面已難以適應新形勢的要求，迫切需要修改和完善。“政府監管與行業自律相結合”的模式是在現行模式的基礎上，將原模式中注協自身性質模糊、各部門職責不清等影響監管效果的問題加以改進，確立行業組織的獨立地位，明確政府與行業組織相互關系和各自職責領域的一種模式。因此，“政府監管與行業自律相結合”的監管模式遵循了循序漸進的原則，而不是將原有模式全部推倒重來。
（二）“政府監管與行業自律相結合”的監管模式符合國際慣例
我國加入WTO后，會計市場將按規定逐步開放，國外會計師事務所陸續進入我國，我國的會計師事務所也將走出國門。因此，在設計注冊會計師行業的管理體制時應當尊重和遵循國際慣例。比較英、美、日等國注冊會計師行業現行監管模式，我們能夠了解世界上注冊會計師行業發展水平較高的國家所采取的監管模式也都不是單一的模式，而是一種混合模式，它們或者是行業自律與政府監管的結合，或者是行業自律與獨立監管的結合，甚而三者兼有。因此，我國選擇“政府監管與行業自律相結合”的監管模式是符合國際慣例的。
（三）“政府監管與行業自律相結合”的監管模式遵循了理論上的可行性和現實中的可操作性相結合的原則
注冊會計師行業三種基本監管模式（政府監管、行業自律、獨立監管）各有優缺點，任何一種單一模式都不是完美無缺的，因此采取任何一種單一模式都不可避免地會出現弊端，而將單一模式混合，揚長避短，不失為一個解決問題的方法。為了最大程度地保護公眾利益，不能采用某種純粹的監管模式，而只能根據本國的歷史、市場經濟理念與當時具體社會經濟環境采取混合模式。而英、美、日本等國的監管實踐也驗證了混合模式的可操作性。
（四）“政府監管與行業自律相結合”的監管模式
能夠較好的協調維護社會公眾利益和促進行業發展兩個監管目標的關系。現階段在我國注冊會計師行業監管中，保持足夠強度的政府監管，依靠政府監管的權威性，對于維護社會公眾利益和增強公眾對注冊會計師行業的信心是十分必要的。同時，有效的行業自律可以較好地發揮注冊會計師職業組織的專業知識優勢，有較大的靈活性和適應性，能夠迅速發現和解決行業發展中存在的問題，監管政策也易于被從業人員接受，從而有利于行業的發展。
三、“政府監管與行業自律相結合”是現階段特定環境因素下的必然選擇
從國外不同國家注冊會計師行業監管模式可以看出，一個國家注冊會計師行業監管模式的形成依賴于該國特定的環境因素，這些特定因素主要包括社會文化、法律體系、經濟體制、注冊會計師行業自身的發展水平等。
（一）社會文化
我國幾千年的歷史形成的儒家文化，其主旨之一就是勸解人們要遵守王法、禮儀，形成以權威的施行與承受為主要精神的人際關系，形成唯上是尊、唯上是從的思想和習慣。政府是權威、公正的象征，人們相信、依賴政府。這種理念極大地限制了獨立自主人文精神的發展。長此以往，政府外的社會自我管理極度貧乏，政府也順理成章地滲透進了各個領域。顯然，我國注冊會計師行業的管理也不能脫離這種文化底蘊，完全行業自律還不能取信于民，政府仍將扮演重要角色。
（二）法律體系
與英美等判例法系國家不同，我國屬于大陸法系國家，注重通過頒布各層次的法律和行政法規對獨立審計職業的法律地位、組織形式、審計人員的任職資格及其取得、權限、工作規則、法律責任等事項做出規定，為獨立審計職業的發展提供法律保障。《注冊會計師法》從法律上明確規定由財政部門負責注冊會計師行業監管工作，注冊會計師協會要接受政府部門的監督和指導。根據《證券法》，注冊會計師從事證券業務需得到財政部和證監會的審批，證監會有權對從事證券業務的事務所實施檢查并對其從事證券業務時的違法違規行為做出相應處罰。
（三）經濟體制
我國長期以來實行計劃經濟體制，政府干預涉及社會經濟的方方面面。但近20年來，我國處于計劃經濟向市場經濟轉軌的過程中，轉變的目標是要從原有行政主導的計劃經濟體系轉變為一個以市場為導向的市場經濟體系。在這種轉型經濟中，市場調節的力量在逐步加強，政府干預的力量在逐步削弱，政府的職能也在發生轉變。我國注冊會計師行業的管理主要是采取行政許可的方式。現行《注冊會計師法》規定，注冊會計師從業資格通過考試取得，注冊事務所的資質經申請獲得。這兩項資質許可是財政部門對注冊會計師行業審批、管理的法律依據。而根據《行政許可法》，在社會主義市場經濟條件下，凡是市場競爭機制能夠有效調節的事項，則不設行政許可，當市場機制無法調節時，如果能夠通過行業組織或中介機構自律解決的，應通過行業組織或者中介機構解決。顯然，隨著社會主義市場經濟體系的日漸完善，注冊會計師行業組織的發展，在我國注冊會計師行業的管理中政府的力量會逐步削弱，行業自律作用將逐步加強，但在經濟轉型過程中，兩者的力量都不可缺少。
（四）注冊會計師自身發展水平
我國注冊會計師行業的發展歷程與英美國家不同，行業發展歷程中的所有重大事件的發生，如《中國注冊會計師法》的頒布，“兩所”、“兩師”、“兩會”的形成以及最終的合并，事務所“脫鉤改制”的啟動，基本上都是政府強力推動的結果，而非行業的自發行為。中國注冊會計師行業的發展是一種強大行政力量推動的結果。而且作為注冊會計師行業的自律組織――中國注冊會計師協會在過去很長一段時間內一直是作為財政部門的下屬單位，一個半官方組織，未能真正發揮行業自律組織的作用。盡管近年來我國注冊會計師行業發展迅速，取得了長足進步，但其從恢復重建到現在也不過20多年時間，存在起步晚、發展快、發展不規范、制度性問題較多、執業環境較差等問題。目前注冊會計師行業的發展，還離不開政府的支持和監管，尤其是在當前注冊會計師行業執業環境還比較紊亂、執業風險還很高的情況下，加強政府的監管顯得更加必要，可以解決自律管理獨立性不夠、威懾力不強的問題。
由以上分析可以看出，“政府監管與行業自律相結合”的監管模式是我國現階段特定環境因素下的必然選擇。
【參考文獻】
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隨著市場經濟的飛速發展和各行業的發展壯大，會計信息的真實關系到企業的發展、行業的未來。然而，面對日益激烈的市場競爭，一些房地產企業出現了種種會計信息失真的情況，利用現行房地產會計制度中的漏洞獲得不當利益，造成企業會計信息的失真，這將對房地產企業的發展以及整個行業的未來產生很大負面影響。
一、房地產行業會計信息失真的現狀
近些年來，在房地產行業迅猛發展的同時，也引來了無數的爭議。爭議之一就是其會計信息的不真實。財政部曾經對一部分房地產開發企業進行檢查，在檢查中發現，一些房地產企業會計信息失真現象嚴重，相當一部分房產企業偷稅漏稅問題嚴重，少數企業甚至通過虛構業務、編造合同等不良手段騙取銀行信用。
在檢查中還發現，有些會計師事務所尤其是中小事務所的內部質量控制較薄弱，審計程序不到位或故意出具虛假審計報告等情況普遍存在。這些會計師事務所缺乏應有的職業謹慎，對房產企業出具嚴重失實的審計報告。而一些具有證券資格的事務所在執業中也暴露出審計程序不到位及專業判斷失誤等問題。
這些房產企業的會計信息失真問題嚴重干擾了社會經濟秩序，造成了國家稅收的大量流失，助長了虛假及腐敗之風，影響了國家的長治久安。
二、房地產行業會計信息失真的原因
導致房地產行業會計信息失真的原因較多，其具體表現在：
（一）房產企業單位會計人員的原因
作為會計活動的主體，會計信息主要是經過會計人員對相關要素的計量以及確認才能生成。從目前來看，會計人員造成房地產會計失真的原因主要有兩個方面：
一是我國房地產企業會計人員的綜合素質不高。某些會計人員受社會上拜金主義、享樂主義等思想的影響，價值觀發生了嚴重扭曲，為了一己私利，做假賬，貪污或挪用公款，職業道德修養的缺陷造成的會計信息的失真。
二是會計人員的業務水平較低。從目前房產行業會計行業的從業狀況看，會計人員業務水平較低，有的甚至不具備會計從業資格，屬于無證上崗。因此在工作中錯帳、帳簿記錄不清、成本核算不準確等現象時有發生，造成了會計信息的失真。
（二）現行法律機制的原因
房產行業會計信息失真的另一個原因是有關法律與機制，主要表現在兩個方面：
一是會計法律制度與會計法規不完善。我國現行會計制度對某些經濟業務和事項的核算不明確或不科學，沒有對新出現的會計業務做出明確規定。會計核算的不規范造成了房地產行業收入、支出及結余虛假，成本不實，會計信息失實。
二是房地產行業監督機制不健全。當前，房產行業內部的監督具有一定的局限性。會計的工作在某種程度上是在為企業的決策者服務，是隨著決策者的意志而變化的。因此，某些房產企業的會計并沒有真實反映經營的成果。而房地產行業外部的監督由房地產行業的主管部門實行，出于對本部門利益的考慮，不能夠很好的實行監督。
（三）地方政府行為不規范，社會監督不夠
某些地方政府只為本地區著想，而忽視了國家與社會的整體利益，對房產企業亂攤派，加大了企業的負擔，抬高了商品房的成本，造成了腐敗現象的發生。另外社會監督也不夠，社會監督是保證房地產開發企業會計信息真實、準確的重要途徑。目前，社會監督主要是會計師事務所，但某些會計師事務所內部質量控制薄弱，審計程序不到位甚至出具虛假審計報告，審計行為流于形式，造成了房地產企業的會計信息的失真。
三、房地產行業會計信息失真的治理對策
要治理房地產行業會計信息失真這一現象還需要較長的時間，只有在國家、社會以及房產行業的共同
轉貼于
努力下，才能徹底解決好這一問題。
（一）加快會計準則制定，完善相關法律法規
應加大力度完善會計準則及會計制度，加快制訂和出臺新的具體會計準則，特別要針對我國目前上市公司易出現問題加以規范。逐步建立一套與新會計準則配套的會計信息披露的規范體系。應建立有多方利益關系人參加的會計準則、會計制度制定機構，制定出具有普遍認同的準則、制度。應遵循科學合理的制定程序，征求意見應擴大范圍，審批條件應慎重嚴格。
（二）完善公司治理結構，規范公司財務行為
房產企業要建立現代科學管理制度，加強財務信息需求者參加及監控的動機與能力，建立董事會及經理層間基于合約的委托關系等措施。增加一些涉及企業持續經營能力等的非財務會計指標，使人所得的利益與企業目標約束掛鉤。建立、健全獨立董事制度，增強董事會內部制約機制，切實維護中小股東的利益。完善公司內部會計控制體系，規范公司財務行為。
（三）提高單位法人會計責任意識，加強會計隊伍建設
要想徹底治理房產企業會計信息失真現象，必須提高單位法人會計責任意識，提高會計從業人員的執業素養。對單位負責人要加大法律、法規宣傳的力度，樹立其對會計信息真實性的責任意識，讓其明白，會計信息失真他們要承擔一定的法律責任，對損害社會利益的行為要嚴懲不待。
園林綠化行業屬于建筑業，但也不同于普通的建筑業。園林綠化項目中種植的綠色生態植物屬于農業種植業,植物是具有生命的生物資產；其中只有堆山、挖湖、廊亭、園路等土建工程屬于傳統的建筑業內容。園林綠化行業的會計核算除具備建筑業會計核算的專業核算特征外，還具有園林綠化行業核算的特殊性和復雜性。提高園林綠化行業會計核算的準確性、完整性、合理性，必須從項目施工過程中的具體問題出發，區分不同的問題分別解決處理。
二、園林綠化行業會計核算適用的基本核算方法
針對跨年度完工的施工企業的特性，企業會計準則第15號《建造合同》規定了完工百分比的會計核算方法。完工百分比法是根據合同完工進度確認收入和費用的方法，即按合同完成進度發生的成本配比確認合同收入，從而確定當期已完工部分的合同收入、費用和利潤。合同完工進度的確定方法有三種：一是按照累計實際發生的合同費用占合同預計總成本的比例；二是已完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例；三是實際測定的完工進度。園林綠化行業屬于建筑業，上述的《建造合同》的完工百分比法適用于園林綠化行業。但園林綠化項目又不同于普通的建筑業。園林綠化項目的合同期限要跨越多個年度。施工階段一般需要3～6個月，綜合性的項目可能需要1～2年。施工結束竣工驗收后養護期，養護期一般2～3年，養護期結束項目移交后才能結束項目核算。因此園林綠化項目一般要跨越3～5個年度。施工完成時即完成了工程量清單的全部內容，養護期進行澆水、施肥、病害防治、防凍等維護保養，養護期內死亡的綠色植物需要補種。受養護期時間長短及項目工程量清單的影響，不同項目施工完成時已投入成本占項目預計總成本的比例不一，大致在70%～80%之間。園林綠化行業的以上特點決定了以已完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例和以工期進度確定完工進度的這兩個方法都不適用，采用累計實際發生的成本占合同預計總成本的比例的方法來確定完工進度更合理，也是普遍采用的一種方法。
三、園林綠化行業完工百分比法方法的具體問題分析
（一）完工百分比法執行中的關鍵控制點
完工進度的真實可靠對真實反映項目的經營成果至關重要，如完工進度與項目實際形象進度偏差較大，將會被審計機構質疑公司在人為調節收入與利潤。完工進度的真實可靠由預計總成本和實際發生成本兩個主要影響因素決定。
1.預計總成本的確定及變更。準確編制初始預計總成本以及及時進行預計總成本的變更調整是完工百分比法的首要關鍵控制點。
（1）初始合同預計總成本合同預計總成本按成本構成分解為材料費、人工費、機械費、措施費、管理規費、養護費等。材料費、人工費、機械費：按量單的明細項目，參照同期、同區域市場價格制定。其中的苗木成活率考慮地區差異、品種差異、養護年限確定。措施費：按中標價格等額記取。管理規費：按施工總成本的一定比例計提，比例參照公司的歷史數據確定。養護費：按綠地養護等級、工程前期狀況、所在地條件、水源情況、管理難易度等綜合考慮確定。
（2）項目執行過程中發生增減項時預計總成本的調整。①合同發生減項應按調減后工程量同步調減預計總成本及合同金額。②合同發生增項需要取得發包方的確認，如只取得工程量增加確認，調整原則如下：清單內增項：預計總成本和合同金額按增項后的工程量同步調整，增項價格按清單價格確定。清單外增項：預計總成本和合同金額按增項后的工程量同步調整，增項價格參照同期、同一發包方、該項目的本公司承接的其他標段價格執行。如沒有上述參考價，增項價格則按成本價確認。（同期、同一發包方、其他公司承接的其他標段價格也不能作為確認的依據。）③合同增項沒有取得發包方確認的，不能調整預計總成本及合同額，仍按原預計總成本及合同額確定完工百分比。但當實際成本高于預計總成本時，預計總成本調整為實際成本，合同金額調整為原合同金額加上實際成本超出預計總成本的部分。④無增減項變更時，預計總成本調整的原則市場價格急劇波動或施工方案重大調整時，導致實際成本與原預計總成本的偏差達到5%以上時，應考慮調整預計總成本。
2.合同中實際成本的歸集。已發生的實際成本及時、準確的入賬是完工百分比法的另一個關鍵控制點，需要企業具有良好的會計核算基礎。實際成本主要包括項目采購的物資材料和分包給專業分包方的工作量。采購的物資材料必須及時驗收入庫，按實際領用消耗計入項目施工成本。應建立采購訂單完成情況的供應鏈追蹤機制，從采購建立采購訂單開始追蹤到貨、驗貨、入庫情況，杜絕已到貨未及時驗收入庫情況的發生。應制定有效的倉庫管理制度，當日發生的收發業務必須及時登記入賬，做到日清月結，確保物資進出以及結存數量的正確無誤。應向財務部和相關部門按月準確報送各種入出庫單據及報表，以便財務部門審核無誤后，及時記入項目成本。專業分包工程必須在施工前簽訂合同，項目部應按月向財務部報送經分包方確認的“施工月報表”，財務部按月計入項目成本。分包工程完工后，品保部門進行測量驗收，出具“結算單”后轉交財務部，財務部在當月將原依據“施工月報表”入賬的成本調整為按“結算單”入賬。
（二）建造合同的結果不能可靠估計時的處理辦法
建造合同收入能夠可靠的計量是執行完工百分比法的前提條件，當建造合同的結果不能可靠估計時，基于財務的謹慎性原則，應當分別下列情況處理：
1.合同成本能夠收回的，合同收入根據能夠收回的實際合同成本予以確認，合同成本在其發生的當期確認為合同費用。此種情況下，合同收入等于合同成本，即合同毛利為零。在合同還沒簽訂就開始施工、合同增項時未取得發包方確認的情況發生時適用此辦法。
2.合同成本不可能收回的，在發生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。此種情況下，合同收入為零，合同毛利為負數的合同費用。在完成工作量預計無法取得發包方確認時使用此辦法。
（三）合同預計損失的基本確認原則
當合同預計總成本超過合同總收入時，應將預計損失確認為當期費用，提取存貨跌價準備，并確認為當期資產減值損失。出現此種情況的項目為預計虧損項目。
四、財務部門如何檢查監督完工百分比法的有效執行
第一，檢查財務累計已確認的收入金額與項目部上報發包方的累計完工進度報表是否有較大差異。第二，檢查財務累計已確認的收入金額是否小于發包方已蓋章確認的計量的金額。第三，竣工驗收完成時，財務賬面的完工進度是否達到70%～80%之間。第四，排除工程預付款的情況下，財務累計已確認的收入金額是否小于發包方累計支付的工程款金額。財務部應按月對所有執行中的項目進行檢查分析，并組織相關部門分析原因，如確實出現預計總成本發生較大偏差或成本入賬不及時的情況，應督促相關部門立即解決。
五、結語
隨著銀行同業競爭的日益激烈及加入WTO后外資銀行進入我國金融市場所帶來的機遇和挑戰，各商業銀行也由傳統的主要注重經營管理轉向經營管理和戰略管理并舉，把制定戰略規劃作為獲取持續性競爭優勢的保證。戰略管理會計是為適應戰略管理的需要而逐漸形成的，它服從于企業的戰略選擇，通過報告戰略規劃的成功與否來對戰略管理產生影響。它著重研究與競爭對手相比企業自身的競爭優勢和創造價值的過程；研究企業產品或勞務在其生命周期中所能實現的、客戶所需求的“價值”，以及從企業長期決策同期看，對這些產品及勞務的營銷能給企業帶來的總收益。
一、銀行實施戰略管理需要戰略管理會計
1．傳統管理會計已不能適應戰略管理的需要。傳統的管理會計重點考慮的是成本問題。在日益激烈的市場競爭中，衡量企業競爭優勢的指標除收入、成本、利潤等財務指標外還有大量的非財務指標，如與銀行戰略目標密切相關的客戶滿意度、市場占有率、競爭對手的數量等。就拿市場占有率而言，它反映了企業競爭地位的相對變化，在一定程度上代表了未來銀行的盈利狀況。而傳統的管理會計卻未能超越會計主體范圍，聯系競爭者來分析企業的競爭優勢，使企業的管理者忽視市場變化、競爭對手、戰略規劃等方面的諸多重要因素。激烈的同業競爭使得每家銀行在做好內部管理、內部核算的同時，還要不斷地了解競爭對手的新動態，了解自己在同業中的地位，這樣才能適時調整以保證戰略目標的實現。這些要求單靠傳統的管理會計是不能實現的。
2．戰略管理會計的推行是銀行業實施戰略管理的必然要求。營造持續性競爭優勢是銀行戰略管理的重要目標之一，而銀行競爭優勢又取決于其所擁有的相對成本優勢。傳統管理會計一般以投資報酬率來評價企業的業績而忽略了相對競爭地位在業績評價中的作用。實際上，企業利潤是否穩定增長在很大程度上取決于企業相對的市場競爭地位。戰略管理會計從長期競爭地位的變化中把握企業未來的發展方向，它更注重企業持續性競爭優勢的取得和保持，甚至不惜犧牲短期利益。它具有明顯的外向性，將視角更多地投向影響企業的外面環境，重點搜集有關競爭對手的信息，了解其相對成本，做到知己知彼，采取相應的進攻、防御措施，通過占優勢的相對成本和龐大的市場占有額，使企業保持持續的競爭優勢。
未來的競爭將是以知識和人才為核心的綜合素質的競爭，并以智力和技術投資作為基本的投資方向。與此相適應，對企業效益的評價不應拘泥于一時的得失，而應著眼于全面、長期地提高企業競爭力、發展力，是微觀效益和宏觀效益、當前效益和長遠效益、經濟效益和社會效益的有機統一體。戰略管理會計將對企業效益的評價從狹隘的財務效益轉向全方位的綜合效益，將對經營成果的計算重點由利潤計算向增值計算轉變，更好地為戰略管理需要服務。
二、銀行推行戰略管理會計的主要內容
1．協助銀行制定戰略目標。銀行戰略目標可分為三個層次：總體戰略目標。競爭戰略目標、職能戰略目標。總體戰略目標主要確定經營方向和業務范圍；競爭戰略目標主要研究銀行在同業競爭中的目標定位問題；職能戰略目標所要明確的是在實施競爭戰略過程中，銀行各部門或各種職能應發揮什么作用，達到什么目標。戰略管理會計一方面從自身內部出發，研究自身所處的內部環境——自身擁有的資源和能力，搜集各種財務與非財務信息，特別是一些非財務信息，諸如員工的參與和滿意度、包括人力資源在內的戰略資源數量、與技術開發和金融創新有關的指標；另一方面著重對其外部環境——包括競爭者、客戶。政府等方面的研究，加強銀行外部信息的搜集，通過對競爭對手的分析，對客戶群體的研究及對國家政策的理解，明確自身面臨的外部挑戰，提出各種可行的戰略目標，供高層管理者選擇。
2．對銀行進行戰略成本管理。從外部競爭形式來看，一方面隨著我國經濟體制多元化格局的建立，適應金融需要的新型金融機構迅猛興起與發展，我國銀行之間競爭日益加劇；另一方面隨著我國加入WTO，金融市場全面開放已成為必然，我國銀行要在與外資銀行的激烈競爭中處于不敗之地，決定因素不僅在于實力，更重要的是取決于是否有健康發展的經營管理機制，取決于能在多大程度上降低成本。戰略成本管理跳出傳統成本管理框架，著重從戰略的角度來研究影響成本的各個環節，從而進一步找出降低成本的途徑。在強調利用收入成本率、收入費用率。負債成本率和法定利率偏離度等成本管理指標的同時，還加強了對銀行戰略成本的研究，包括隱含規模成本、技術投入與產出成本、人力資本的投入產出成本、金融創新成本等，以避免經營中可能出現的大量成本浪費問題，為順利實現戰略目標奠定基礎。
3．為銀行的經營決策提供服務。為了長久保持競爭優勢，銀行更應關注未來信息。戰略管理會計在提供與經營決策有關的信息過程中，克服了傳統管理會計所存在的短期性、簡單化的缺陷，著重提供各種相關、及時、可靠的信息。它著眼于長期本量利分析，更能反映銀行投入的實際業績，為其持續發展提供有用信息。例如，如何規劃調整分支機構，撤并收縮業務量少、保本點以下、當地進入資源匾乏的營業網點，發展存款多、效益好、潛力大的精品機構；如何規劃調整各職能部門人員配比，提高管理效率；如何在客戶選擇上區分優劣，提供差別服務以提高資金成本的效率和效用等等。
4．進行人力資源核算，提高銀行人力資源使用效率。人是銀行進行經營管理活動的核心。他既是銀行的一項重要資源，在銀行經營活動中具有特殊的使用價值；他又是一種以智力資本為核心的人力資本，通過人力資源的運營能創造出遠遠高于對其投入的新價值。人力資源管理是戰略管理的重要組成部分，也是戰略管理會計的重要內容。戰略管理會計包括為提高企業和個人績效而進行的人事戰略規劃、日常人事管理以及一年一度的員工績效評價。其核心是以人為本，通過一定的方法和技能來激勵員工以獲取最大的人力資源價值，并采用一定的方法來確認和計量人力資源的價值與成本，進行人力資源的投資分析。戰略管理會計突破了傳統管理會計的研究領域，從更深層次的角度來分析研究人力資源，盡可能地提高人力資源使用效率，為戰略目標的實施服務。
三、推行銀行戰略管理會計的幾點建議
1．加強銀行的戰略管理，明確戰略管理與經營管理的關系。戰略管理與經營管理不同，它著眼于未來，是一種長期性的規劃。它所要考慮的是全局性、長遠性的因素。在制定戰略規劃時還應注意與短期的經營規劃相區別。面對國際金融業并購熱潮的加劇及加入WTO后國外金融航空母艦的沖擊，我國銀行不能坐而無視，必須突破現有分業經營格局造成的管理思想上的限制，將混業經營理念納入銀行的長期戰略目標。當然，戰略性的規劃也需要經營收益相支持，只有完成各階段的經營目標取得經營收益才能實現戰略目標。明確了戰略目標，制定了戰略規劃和切實可行的經營方針，就能為推行戰略管理會計創造條件。
2．盡快建立健全銀行戰略管理會計信息系統。信息資源的搜集和利用是戰略管理會計的關鍵。要想發揮戰略管理會計的優勢，更好地為銀行的戰略管理服務，就必須盡快建立健全銀行戰略管理會計信息系統。該會計信息系統應包含內部與外部、財務與非財務等諸多方面的信息收集、整理和分析。因此，首先必須擴大現有的會計信息系統，注意搜集現有會計信息系統中所沒有的外部及非財務信息，補充現有系統。同時還須加強對此類信息的整理和分析以不斷完善現有會計信息系統，提高現有會計信息系統的使用價值，為戰略管理服務。
本文以2011～2013年年報中披露的發生會計估計變更的鋼鐵行業上市公司為樣本，結合中國近幾年鋼鐵行業形式和背景，研究了鋼鐵行業上市公司會計估計變更的基本情況，從變更項目、變更影響金額來分析了會計估計變更的動因，并從改善其現有狀況，完善會計估計變更政策執行方面提出了建議。
【關鍵詞】
會計估計變更；動因；鋼鐵行業上市公司
對會計估計的深入研究可以使資本市場會計制度更加規范，并提出有針對性的建議，一旦企業擁有完整的自主計量自主選擇權，企業就會像外界提供更加可靠，相關的企業財務狀況、經營成果、現金流量等會計信息。但隨著會計估計權自由化程度的提高，也給企業管理人員利用會計估計來操縱會計盈余創造了條件。從我國宏觀角度來看，經濟出現周期性波動時，上市公司是否更容易通過運用這一手段來達到操縱利潤平滑收益的目的？我國周期性行業如鋼鐵行業，化工，有色金屬上市公司是否在經濟環境變動下也會利用會計估計達到變更？他們變更的動因主要是什么呢？因此，單獨研究鋼鐵行業上市公司會計估計變更的動因有十分重要意義。
1 鋼鐵行業2012年左右會計估計變更情況
2012年前后，我國境內的鋼鐵行業上市公司都相繼進行了會計估計變，這不得不讓人懷疑部分鋼鐵行業在玩會計游戲進行變臉。在過去十余年中，周期性行業進行盲目擴張，產能擴張速度飛快，形成歷時罕見的產能過剩，鋼鐵行業就是典型。
表一 鋼鐵行業會計估計變更年度分布表
由表一可以看出，我國2012年進行會計估計變更的鋼鐵行業上市公司最多，達到8家，占鋼鐵行業上市公司20%。由表二看，會計估計變更項目集中在固定資產使用年限、固定資產折舊率、壞賬準備計提和應收賬款上，其中頻率最高的就是延長固定資產使用年限一共十次，占全部變更數量的66.7%，其次是降低固定資產折舊率一共三次，占全部變更數量的20%。
表三 鋼鐵行業會計估計變更影響利潤金額區間分布
表三顯示，變更金額在1000萬—5000萬，5000萬—1億的公司都只有一家，均占統計樣本7.7%，而影響金額過億的上市公司有11家，占總樣本84.6%。
2 鋼鐵行業上市公司會計估計變更動因分析
2.1 扭虧為盈
公司經營和財務狀況也會影響公司的會計估計變更，從這三年的會計估計變更來看，所進行的會計估計變更無一不是增加凈利潤，在鋼鐵行業近年來低迷走勢下，經營和財務狀況都十分不好的企業，利用會計估計變更使企業由虧損轉為盈利。
山東鋼鐵在2013年進行會計估計變更增加利潤5.45億，該公司在2012年大虧，凈利潤負18億，管理層為了反映該公司良好業績來增加投資者的信心，以及為了避免ST，在2013年進行了會計估計變更來扭虧為盈。
2.2 規避退市風險
經過證券市場的發展，已逐漸走向了規范化、合理化，會計信息的公開披露已經成為投資者進行投資抉擇的重要信息來源，財務報表也更好地反映了企業的經營狀況。退市標準中關于凈資產，上市公司連續三年期末凈資產為負數的，其股票應終止上市，鋼鐵行業上市公司中已經有兩家*ST公司分別為*ST鞍鋼、*ST韶鋼，而這兩家公司又都在2012年進行了會計估計變更，*ST鞍鋼在2011年也進行了會計估計變更，2011年第四季度累計折舊減少5.18億，凈利潤增加3.88億，2012年累計折舊減少12年，凈利潤增加9億。
上市資源有限，保住這種有限資源又使企業各方面都符合監管政策要求，向其相關利益方傳遞有效的會計信息就成為企業的目標。根據企業會計制度規定，企業在遵循會計準則基礎上，結合自身經營特點和企業所處的環境來選擇會計估計變更，以更好披露企業財務狀況、經營成果和現金流量等方面信息又是合理的。尤其是特別處理的規定使某些公司處在盈虧的臨界點時，最好的辦法就是利用會計估計變更來避免監管和懲罰，保住珍貴的上市資格，避免暫停上市和終止上市也成為管理層采取會計估計變更的重要動因。
3 政策及建議
3.1 制定更加完善的監管政策
根據企業會計制度，會計準則相關規定，公司應在年報中對所進行的會計估計變更進行披露，并標明具體變更原因、日期和影響數，加強會計估計變更的信息披露，使報表使用人更加清晰得了解該變更對公司的影響程度。制定完善的治理結構和內控制度，從根本上優化企業的會計政策執行能力。
3.2 加強對濫用會計估計行為的懲罰
對于那些變更頻繁的公司，利用會計估計變更，會計政策變更操縱會計利潤以達到特定的目的，在以后年度又以會計差錯的形式來追溯調整，一筆收入算幾年，一次交易記多次的奇怪現象，監管機制就應當給予依法處理。
【參考文獻】
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引言：
據統計，截止到2007年3月，中國上市公司總數為1434家，其創利額占全國gdp總份額的75.57%。上市公司數量之大，其創造的利潤占gdp的份額之高，顯示了中國上市公司龐大的創利能力。目前，國家對上市公司進行監管所依據的信息主要來自上市公司的財務報表和注冊會計師對其出具的審計報告，注冊會計師已成為對上市公司進行監管的第一道防線。因此隨著上市公司的發展壯大，其對注冊會計師的需求也就與日俱增。注冊會計師為經濟個體信息、解讀信息、提供審計服務。但是長期以來，該行業都缺乏統一的行業數據，市場上事務所數量不多、服務層次不高。這些問題都嚴重制約注冊會計師行業的服務質量及發展。注冊會計師行業的供需現狀及引發的問題備受理論界和實務界的關注。
本文擬以注冊會計師行業為研究對象，圍繞注冊會計師行業的供給與需求，探討中國注冊會計師行業供需情況并提出相應的政策建議。
一、中國注冊會計師行業供需理論分析
（一）注冊會計師行業的執業環境
1.供給環境
供給環境包括兩方面，一是注冊會計師行業內，提供審計服務產品的可控環境，二是注冊會計師行業外，相關監管部門的可控環境。內、外環境綜合作用影響行業所提供的審計服務的供給數量和質量。內部可控環境包括與注冊會計師的執業相關的審計技術準則和審計技術手段、行業發展、同業競爭和職業獨立性狀況等因素；外部可控環境包括由財政部、證監會等制定的規范財務報告信息披露的會計準則質量和信息披露規范質量等因素。
2.需求環境
需求環境主要指影響注冊會計師服務的本文由收集整理需求數量和質量的環境。由于需求主體可分為公司、政府和社會公眾，因此，需求環境可分為微觀的公司環境、宏觀的政府環境和公眾期望環境。微觀的公司環境主要與公司治理結構等相關，公司治理狀況決定了審計質量需求以及對注冊會計師獨立性的影響程度。而政府和公眾對審計質量的影響，包括通過影響公司的治理環境進而來影響其審計質量的間接影響，以及通過直接對注冊會計師施加壓力來影響其審計質量的直接影響。
（二）注冊會計師行業的執業基礎
我們都知道注冊會計師行業提供的是審計服務，其工作對象是被審計單位的總體財務狀況數據，這些財務數據即為會計信息。由此可見，會計信息是注冊會計師提供審計服務的基本元素，也可以這樣理解，注冊會計師的執業基礎，即為會計信息。
1.會計信息的供給
按現行有關會計規范的要求，會計信息的對外報表采用的是標準化會計報告模式，即資產負債表、現金流量表、股東權益變動表、利潤表。該類信息呈現標準化，有統一的規格，方便了使用者的比對，使其可以快捷的獲取信息，但是，統一的報表形式也決定了報表所提供的會計信息只能在一定程度范圍內滿足信息使用者的共同需要，無法滿足某些特定的需求。
2.會計信息的需求
用戶對信息的需求結構具有廣泛性、差異性和易變性特征。對于不同的用戶以及同一用戶的不同用途，信息的需求結構是有差別的。作為需求的信息中既要有企業內部信息，諸如財務信息和非財務信息；又要有企業外部信息，諸如其他微觀主體信息，宏觀經濟信息，市場形勢的信息，甚至國際市場信息。從需求方來說，則涉及多個方面：政府、企業、經濟個體、普通民眾等等。
二、中國注冊會計師行業供需實證分析
（一）中國注冊會計師行業供給分析
1.會計師事務所
（1）業務單一，監管不健全。目前會計師事務所的服務范圍涉及會計、審計、評估、稅務、管理咨詢等，但國內絕大多數事務所還只能提供審計等單一品種的服務，能提供全方位管理咨詢業務和其他相關業務的事務所并不多，總體的業務服務能力和范圍都十分有限。在執業環境的管理上，注冊會計師的執業規范、事務所運營體制和行業監管機制等都存在較多問題，如事務所內部缺乏激勵機制，行業監管監督不夠，法律法規不健全，存在政府干預，作假較嚴重等。
（2）人才缺乏，知識結構老化。事務所大多數注冊會計師還是早期考核通過的年齡較大的一批人，年齡普遍偏大，年輕人才不多。具有較全面的知識結構、熟悉國際會計準則和國際慣例、為顧客提供各種管理咨詢業務的專業人才十分稀缺。注冊會計師后續教育的機會渠道也很少，由于事務所培訓經費投入不足，培訓的層次較低，加之，還沒能建立一套面向市場的、有效的培訓機制，這使得目前的注冊會計師獲得新知識和提供新服務的能力十分有限。
（3）缺少小型事務所。目前我國中、小企業占全國企業總數的大部分。這些企業的年報審計工作，以及一些較為簡易的管理咨詢工作都需要一大批小型會計師事務所來進行。大、中型會計師事務所一般出于收費金額方面的考慮不大會承攬這方面的業務，這為小型會計師事務所提供審計服務提供了一定的空間。
這些小規模企業需要小型會計事務所提供價格低廉的記賬、納稅申報、會計制度設計、基本會計知識培訓、驗資工作等專業。其發展可以滿足多元化的市場經濟格局，是發揮其特定的市場功能的需要，也是實現其市場自身定位方面的需要。同時，這些小型會計師事務所由于成立時間短、起步晚，無論是在資產規模、資金實力、技術實力上都無法與大、中型事務所競爭，而只能將服務對象定位在中、小企業上。
2.注冊會計師
（1）國內市場上會計專業崗位分布調查分析。下圖是有關市場上會計專業崗位分布調查情況。可以看出，在市場上，注冊會計師的總比例只占到17%，而最基礎的基本核算崗位占到了市場崗位份額的將近一半之多！當然這與調查對象當中存在大量私營企業有關，由于私人企業的會計日常核算并不是很復雜，基本的核算崗位設置即可滿足企業的核算需要。但是大量存在的基本核算崗位是無法滿足新要求、高標準的新型市場的。
（2）國內注冊會計師年齡結構分析。下面是國內某地區注冊會計師行業年齡分布調查圖。從圖中我們可以看出，該地區注冊會計師行業執業隊伍年齡老化問題比較突出，50歲以上的注冊會計師為37%，而30歲以下的僅僅只有7%。注冊會計師隊伍當中的成員老齡化趨勢仍舊偏大，年輕人才缺乏。這一點必將制約注冊會計師行業的發展。
3.注冊會計師行業供給的一般結論
首先，很明顯的是，從供給角度看，目前我國注冊會計師行業存在著低層次供給相對過剩和高層次供給相對不足這一矛盾現象。注冊會計師人數雖然在逐年上漲，但總數與國際知名事務所相比較還是略少。國內現有的注冊會計師隊伍當中老齡化嚴重，年輕人群當中也存在高級人才嚴重供給不足的情況。其次，由于私營企業數量龐大，導致了會計專業人才大多集中在基本核算崗位，而高級會計人才十分短缺。但是，現有的這些基本核算崗位的人才也沒有完全適合國內本土經濟和企業發展的現狀，真正可以滿足私營、小型企業的事務所所占比例太小，發展緩慢，多種問題制約了這一新興形式的事務所的出現。這些都是供給情況當中比較突出的問題。
（二）中國注冊會計師行業需求分析
1.需求主體
（1）外國會計公司以及外國投資者。中國這一新興市場潛在的巨大需求，對外國會計公司有很強的吸引力。國外投資者以及其他利益主體為保護自身的利益，要求中國的會計市場能夠按照國際慣例和國際會計準則為他們提供規范的注冊會計師服務。考慮到語言、文化、制度等方面的差異，以及相對成本方面的考慮，他們必然在適應本土特色的同時繼續延續其國際化的策略。即，在雇用大量高素質的中方員工時，注重吸納具有注冊會計師執業資格的人員和那些熟悉國際會計準則和國際國內資本市場運作、精通外語及熟練掌握計算機、具有一定的管理能力和提出財經建議的專業人才。因此，隨著外國資本流入和外國投資增加，對我國注冊會計師將產生全新的需求。
（2）中國資本市場以及改革后的新型企業。中國資本市場上的各個上市公司、投資者及監管部門都需要注冊會計師提供及時、準確的信息和可靠的服務。更重要的是，隨著我國經濟改革的不斷深入和資本市場的逐步開放，國內國外企業都將發生一個新的融合。我國企業在國家法律、制度允許的范圍內，按照市場經濟規律去運作的同時，也需要面對開放的國際市場，按照國際慣例和國際會計準則行事，平等參與市場競爭。這不但要求我國的注冊會計師和事務所提供審計和一般信息披露服務，還要求其提供有關資產重組、上市運作、投融資決策、風險規避、市場預測等一系列更高層次的管理咨詢服務。因此，這些都對注冊會計師的服務范圍、形式、層次、質量等有更大的需求和更高的要求。
2.注冊會計師行業人數與社會需求
（1）中國與其他市場的注冊會計師行業人數比較。在注冊會計師行業發達的國家或地區中，由于大量存在的各種各樣的企業，因此需要大量的注冊會計師對其提供各種各樣的服務，注冊會計師行業發展成熟。每10萬人中的注冊會計師人數大都超過100人。相較于發達的國家或地區，新興市場國家大部分只在10人以上，明顯顯現出數量上的不足。但是相比較這些地區，據統計我國目前的執業注冊會計師5.6萬人左右，平均每10萬人中約有4個注冊會計師。不僅與發達市場數據相差甚遠，甚至遠遠低于大部分新興市場國家的人數。
（2）注冊會計師行業與其他行業需求比較。由于社會勞動報酬與社會勞動或者說勞動者的技能是成正比的，這就說明，注冊會計師的工作在經濟活動當中所發揮了重要作用，它不可或缺的經濟角色和職能使得這一職業擁有了相對較高的報酬。也從另一個側面說明了注冊會計師人才的缺乏，市場對注冊會計師的極度需求導致了這樣一種高薪納才的局面。
3.注冊會計師行業需求的一般結論
首先，注冊會計師在市場上遠遠沒有達到飽和狀態，不僅沒有飽和，甚至是一種極其短缺的情況。隨著市場經濟的發展以及我國與世界各地的經濟往來越來越密切，各行各業尤其是商業部門，對于注冊會計師的需求只增不減。這種需求是強大的、全方位的需求。這種需求，表現為對注冊會計師人才的需求，對注冊會計師服務數量的需求，還表現為對注冊會計師服務形式的需求，對服務內容以及服務質量的需求。這種需求是中國經濟不斷發展中，中國各個經濟主體所產生出來的一種巨大的和更高層次的需求，它為我國注冊會計師行業的規范發展提供了巨大的空間和動力。如果沒有更多更優秀的國內注冊會計師出現，沒有有實力的事務所，這種需求的解決途徑就只能依靠國外的大型事務所。這并不是一種妥善的解決辦法。
三、我國注冊會計師行業供需均衡的制度安排
（一）我國注冊會計師行業供需不均衡及影響
1.對我國會計師事務所的影響
由于一方面國內有強大的需求卻沒有具有實力和經驗的國內事務所為其提供服務，而且國內外事務所成員收入方面存在著巨大差距，使得許多優秀業務骨干跳槽，國內會計師事務所面臨大量人才流失，這將使得國內會計師事務所處于愈加不利的競爭地位。外國公司在中國設立分支機構，其業務范圍將是全方位和多層次的，業務單一的國內會計師事務所的收益會進一步惡化。另一方面我國國內的會計師事務所之間將持續的在被國外事務所占領后的剩余小額市場上展開在業務數量、質量方面的競爭。這種激烈的多方競爭極其有可能會導致我國會計服務市場的不穩定。
2.對我國注冊會計師的影響
現有的會計信息的需求呈現出多樣化，而會計信息的供給卻還是一味的單一。這種從基礎上的供需矛盾擴大后，便出現了高層人才匱乏、低層供給量過大；高層次高精尖人才匱乏、技術單一零散人才量過大的供給模式。加之注冊會計師行業內部成員年齡結構不合理，老一輩注冊會計師在新型會計市場的發展中不適應，知識儲備不足，然而適應新情況的年輕一代中擁有注冊會計師職業技能的人數卻甚少。這些不合理的供給結構都將成為行業發展的瓶頸。行業內部人員得不到更新，其運作機制就會緩慢，會計師事務所的各項工作也必將受到影響。
（二）制度安排
1.培養優秀人力資源
這是當前最需解決的問題，主要從四個方面來解決：首先是政府，應引起高度重視，改革考試資格、考試制度和考核內容、考核辦法，注重會計人員的實際操作能力而不是單單憑考卷定資格。其次，中國注冊會計師協會和各地方注冊會計師協會應加大注冊會計師后續教育培訓力度，造就更加具有高水平的注冊會計師。再次，各會計師事務所應建立起自身的監管機制，使所內人員的專業素質得到迅速提高。最后，各個高等教育機構，主要指各個高校和專業學校應辦好注冊會計師專業，使該專業畢業生能高素質和高比率的通過注冊會計師考試，增加注冊會計師隊伍中的年輕人才比例。
2.增強會計師事務所競爭力
會計師事務所必須擴大經營范圍，向先進國家和地區的事務所學習，盡快適應多領域的需求，包括會計、審計、評估、稅務、管理咨詢等。同時注重質量、講究信譽，以贏得更多客戶。而擴大事務所規模的有效途徑則是注重事務所規模的擴展，引導和促進國內事務所之間走強強聯合的道路，有實力的大型事務所才能夠占領更大的市場份額，健全服務功能、拓展服務領域，降低成本，增強競爭力。在這一點上，需注意的是要考慮到當前國內企業的情況，鼓勵一批有發展前景的小型事務所的發展，從一定程度上彌補中小型企業的需求。
3.加強注冊會計師行業建設
在這一點上，在學習和借鑒國際知名會計公司的管理經驗的同時，改革事務所自身的組織體制，改變目前的有限責任制為合伙制，不斷提高管理水平和逐步增強事務所的競爭實力，建立起相應的體制以此充分調動工作人員的積極性。其次，完善行業監管，現行相關法律、法規中關于違法行為的界定和法律責任的承擔都需要進一步細化，使其更具可操作性。再次，加強各級監管工作機構的建設，完善監管工作機制。還要注重加大力度打擊弄虛作假者，真正達到凈化行業隊伍，改善行業形象，從而使得注冊會計師行業發展的更加成熟。
