時間：2023-03-20 16:24:25
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現行醫院會計制度將醫院定位于行政事業單位，對醫院而言，面臨當前激烈的醫療市場競爭，以全成本核算帶動醫院管理，提高經濟效益是醫院適應市場經濟發展的必然趨勢，也是醫院醫療服務體系進入市場參與市場競爭的必然結果。從醫院的管理模式看，醫院雖定位于行政事業單位，但醫院的管理是企業化管理的事業單位，是實行獨立核算、自負盈虧的經濟實體，會計核算更加趨同于企業化，既要核算藥品、器械、部門等成本，又要確定收益的產生以及盈利的實現，以保證經濟活動的持續進行。因此，醫院會計的成本核算按照管理的要求劃分為院級、科級、單病種以及單項成本等成本核算模式，這種模式也是目前大多數醫院開展成本核算的主要形式。目前，有相當多醫院的成本核算工作仍處于初級階段，成本會計核算管理模式單一，僅僅圍繞院級和科級成本核算的某些項目而進行，而沒有真正按照成本核算管理的要求進行。其中院級成本核算是以會計科目分類進行，反映全院各成本項目的總體情況和會計信息對外上報情況；而科級成本核算僅僅是作為業務科室獎金分配的一種措施。在科級成本核算中，因沒有專門的成本核算人員，加之科室管理者對成本、費用認識不夠，導致科室在確認費用歸屬方面不規范，成本費用分攤的隨意性大，涉及的人為因素多。使科室成本、費用的管理缺乏科學性、系統性，從而造成科室成本核算不實、不準，使院、科兩級在利益的界定和利益的分配中矛盾重重，也給醫院的財務狀況帶來了一定的財務風險。
2實行成本核算，嚴格成本控制的關鍵點
2.1建立醫院成本核算管理體系、完善成本控制制度
醫院成本核算管理是全員參與的一項經濟管理的系統工程，涉及面廣，醫療服務成本復雜，醫院和科室之間聯系密切，綜合性強，需要各部門分工協作，共同配合。劃分成本核算單位，是進行成本核算與管理的關鍵。對此，醫院應設立一系列相關配套的成本核算管理機構。如：建立經濟成本核算中心、醫療收費價格管理小組、固定資產清產核資小組、固定資產報廢審批小組，設立科室或部門成本核算員，從而為醫院和科室成本核算管理的良好運行奠定基礎。醫院在建立成本核算管理體系的同時，還應該建立一套與之相適應的核算管理制度，如：《采購與付款管理辦法》、《成本核算管理實施細則》、《成本費用歸集與分攤標準》、《院科成本測評考核辦法》、《固定資產管理細則》、《資產清查核對制度》、《醫院收費定價與管理規定》等。另外，科室或部門在醫院制定的規范制度下，還要根據本科室或部門的實際情況，制定出相應的具體細則，以便更好地開展科室或部門成本核算，從而完成各項成本目標，使科室或部門的工作質量和效益都有所提高。
2.2做好成本核算原始數據的搜集、記錄和歸集。建立成本核算分析報告制度
原始數據是反映醫療服務活動的原始資料，是進行成本預測、編制成本計劃、進行成本核算、分析消耗定額和成本計劃執行情況的依據。所以，醫院要組織成本核算人員會同各相關部門，認真制定出既符合成本核算規定，又符合各方面管理需要，既科學又簡便易行，講求實效的原始數據登記、歸類、傳遞、審核和保管制度；以便正確及時地為成本核算和其他有關方面提供翔實的資料和相關的信息。
建立醫院成本績效分析考核報告制度，是開展成本管理與核算的重要內容之一，也是成本管理反饋的主要途徑。成本績效分析考核報告的內容，應該符合醫院的實際狀況，并且能反映和說明一定的同題。其成本績效分析考核報告應包括以下內容：(1)管理目標實際完成了多少和應該完成多少，和上期比較是增還是減或者相一致；(2)實際和上期兩者之間產生的差異，是誰的責任；(3)分析發生差異的原因；第四，獎勵與懲罰所采取的措施以及如何杜絕偏差的產生等。
2.3提高信息網絡對成本管理和質量控制能力
由于醫療服務涉及面廣，其專業分工精細，各學科和保障部門之間的聯系密切復雜，加上醫療服務成本核算數據龐雜，若用手工統計核算，工作量大且不準確。因此，醫院要適應知識經濟、網絡經濟時展的需要，運用現代計算機網絡實現成本核算管理的網絡化、信息化、自動化、科學化。要在醫院建立一套功能完善、包括成本核算管理功能的計算機模塊系統，在模塊系統中應包含在臨床科室設立的“醫生工作站”和“護士工作站”，還應包含各臨床和醫技科室的檢查治療發生地、各實物管理庫房、行政后勤部門、各收費結賬網點及賬務核算管理處等，并實行聯網，爭取最大限度地實現成本核算數據的收集、存貯、傳輸、匯總，以便對取得的數據及時、準確的分析。從而使科室和部門之間便捷、共享成本核算數據，使全院成本核算管理的質量和效率不斷提高。
2.4降低采購價格。加強物資管理
隨著醫療技術的進步，各種設備、材料在醫院總成本中所占的比重越來越大，有效的物資管理在醫院成本控制中變得至關重要。目前，醫院應該主要通過以下三個方面降低物資采購成本：(1)通過集中采購、聯合采購等方式降低物資采購成本，尤其是在大型器械采購中聯合多個單位或參與政府的批量采購可以降低采購成本，并能為醫院節約大量的資金。(2)加強材料的庫存管理，減少浪費與損失。通過引入計算機網絡系統，提高物資管理的人出庫制度以及盤點工作的效率。嘗試直接將藥品、物資供應實行托管。減少醫院的管理成本。(3)加強診療過程中消耗材料的使用。通過設立藥品、消耗器材的使用標準，給藥劑量、途徑、手術方式的改進達到在保證醫療質量的同時，合理使用藥品及消耗材料，降低成本。
醫院全成本核算的應用，能夠有效落實成本控制工作，使醫院能夠通過降低醫療成本提高競爭優勢。實際上，醫院的收益是很難把握的，因此有必要從成本核算入手，通過對醫院成本的細化核算，加強成本管理的水平。同時，全成本核算的應用，能夠有效加強醫院經營理念，使醫院工作人員清楚地意識到醫院成本控制的重要意義。另外，全成本核算的結果，將會為醫療服務價格的制定提供參考依據，在提高醫院經濟效益的同時，增強醫院市場競爭力。
二、全成本核算系統的應用措施
（一）實施院科二級成本核算
相較于一級核算方法，二級成本核算方法條理清晰，層次分明，并能實現一體化管理，為核算人員減輕了不少工作負擔。就目前情況來看，二級成本核算的應用最為廣泛。有鑒于此，選擇正確的全成本核算對象，是充分發揮出全成本核算應用價值的關鍵。院科二級成本核算的主要對象包括：臨床、科室、管理部門、行政部門、后勤部門等。
（二）明確核算成本的基本屬性
固定成本和變動成本是醫院全成本核算的主要內容，在過去，多數醫院在進行成本核算時，通常只會對固定成本進行計算，忽略了變動成本，或是在計算變動成本時沒有運用正確的方法，因此導致成本核算結果和實際醫院成本存在較大誤差。所以，醫院全成本核算務必要對這兩部分內容的核算工作落實到位，結合各科室部門的特點，明確其成本屬性，使用相對應的成本核算方法。
（三）實施清產核資
清產核資是醫院全成本核算的重要環節，透過這一環節，管理者能夠更加清楚地了解醫院各項財產與各部門財務情況，同時，清產核資的結果，對醫療服務成本的評估以及其他各類成本費用的控制發揮著重要作用。清產核資的結果能夠使醫院資產成本更加細化，醫療服務成本評估結果的準確率更高，有利于幫助管理者更好地控制其他成本費用的支出。
（四）構建全成本核算評估體系
管理者可結合成本核算的具體情況，構建一個融合各科室經濟效益與醫療效果的綜合評價指標，并按照評估指標的結果，合理分配科室利益。這種按勞分配的方式，不但能有效激發醫院工作人員的工作積極性，使工作人員能夠對醫院成本核算有更深刻的認識，還能培養工作人員增收節支的意識，有利于促進良好管理制度與工作氛圍的形成。
三、如何充分發揮醫院全成本核算的應用價值
（一）不斷改良醫院全成本核算方法
管理人員首先自身要明確醫院全成本管理的功能與意義，并通過不斷研究，積極完善醫院全成本核算體系。通過對實踐經驗的分析與總結，不斷完善醫院成本核算方法與模式，并針對實際操作過程中所出現的問題，提出相應的解決對策。不斷改良醫院全成本的核算方法，使成本核算的方式更加科學，所得結果更為準確，為醫院實現科學化現代話管理奠定良好基石。
（二）杜絕醫院全成本管理中的短期行為
醫院各科室往往會出現按照成本支出做出系列短期行為，其中包括：忽視收益差的醫療衛生服務項目，加強對效益好的醫療衛生服務項目的宣傳。醫護人員在向患者推薦醫療服務項目時，也往往會側重于收費較高的醫療服務項目，要求患者取做非必要的項目檢查或住院治療。全成本核算的應用，能在某種程度上遏制這一類行為的發生，減少醫院全成本管理中的短期行為。
（三）落實好成本差異分析工作
成本核算是以科室為主要核算單位，通過科學、合理的分配方法，對醫療、醫技、輔助管理各科室進行的逐級分配，結轉科室成本，實現全院各科室的全成本核算。成本核算是制定醫療服務價格和建立基本醫療保險結算制度的重要依據，成本核算工作是醫院科學管理的重要手段，成本核算的工作是完善分配制度、實施員工激勵管理的重要前提。各科室成本應本著相關性、成本效益關系及重要性等原則，利用《醫院成本核算經流暢管理系統》按照分項、逐級、分步結轉的方法進行分攤，最終將所有成本轉移到臨床服務類科室。第一級分攤：管理費用分攤。將行政后勤類科室的管理費用向臨床服務費、醫療技術類和醫療輔助類科室分攤，分攤參數可以采用人員比例。核算科室分攤的某項管理費用該科室職工人數院職工人數（除行政后勤類外）當期該項管理費用總額=*第二級分攤：醫輔類科室成本分攤。將醫療輔助類科室成本檔服務類和醫療技術類科室分攤，分攤參數可以采用收入比重、工作量比重、占用面積比重、內部服務量比重等。第三級分攤：將醫療技術類科室成本向臨床服務類科室成本分攤，分攤參數可以采用收入比重，分攤后形成門診、住院、臨床服務類科室的全成本。某臨床科室分攤的醫技科室成本該臨床科室確認的醫技科室收入醫技科室總收入當期醫技科室總費用=*采用三級分攤的方法對各科室進行成本核算，同時也實現了與財務數據系統的相互銜接，對加強醫院績效考評、科室管理、醫院全成本控制以及宏觀衛生經濟管理均起到了重要的意義。
二、加強成本費用控制及成本核算管理
嚴格控制成本費用，通常采用的方法有計劃成本控制、成本開支標準控制、目標成本控制、定額成本控制、變動成本控制、及絕對成本控制。目前，醫院成本核算以科室為具體核算單位，根據醫院的內部組織結構可以分為臨床科室、醫技科室、藥劑科室、制劑室、血庫、供氧中心等，其中臨床科室、醫技科室各包括一些具體的科室，這些具體科室應盡可能細化，凡能進行單獨核算的部門、科室、班組都應作為獨立的成本對象。成本核算首先要核算經濟運行的總成本，為控制醫院營運成本、保障收支平衡提供依據。營運成本主要包括直接工作人員的工資福利費、原材料、燃料費、固定資產折舊、修理費和辦公費用等。因此，控制營運成本要從以下幾個方面著手：一要實行減員增效、優化組合、定崗定員、競爭上崗的人事制度。需要增加人員時，要本著與業務收入相配比的原則，嚴格履行審批制度，形成科學合理的用人機制，合理的控制人力成本。二要建立固定資產管理系統，全面了解醫院固定資產的原值、使用年限及折舊情況，對病源少、產出低、效益差的儀器設備進行嚴格的購置控制，有效降低設備閑置和資源浪費，始終保證醫療資源利用達到最大化。三要制定行之有效的科室成本核算辦法，要通過醫院成本核算，控制醫療服務成本，降低醫療費用。醫療服務成本是指醫療單位為提供醫療服務而支付的各項費用的總和。在保證醫療服務質量的前提下，有效降低醫療服務成本會獲得較高的利潤。醫療工作復雜多樣，醫院必須建立健全各項規章制度才能保證成本管理工作的正常開展。將科室成本核算與經濟效益緊密掛鉤，促使科室人員由被動執行變為主動遵守，實現控制醫療成本的目標。
三、建立完善的成本分析制度
定期對成本效益進行分析是評價醫院和科室經營狀況、規范經濟行為和提高成本管理的重要方法和手段。成本分析在于把握成本的變動規律，分析醫療成本和醫療收費的關系及差異，尋找成本控制的途徑和潛力，提出有效的管理和控制成本的合理化建議。同時做到降低醫院的運營成本，提高醫院的經濟效益和社會效益。成本分析制度的主要內容包括：結構分析、趨勢分析、比較分析、成本差異分析、本量利分析及成本構成分析等幾類。醫院成本分析應遵循以下幾個原則：一是全面分析與重點分析相結合的原則。二是縱向分析與橫向分析相結合的原則。三是專業分析與群眾分析相結合的原則。四是事后分析與事前、事中分析相結合的原則。要建立年度成本分析報告制度，需要醫院領導的高度重視，由醫院及各職能部門領導全員參加，各部門密切配合，對全院成本核算進行總結，對各科室成本進行剖析，共同挖掘和降低成本的無限潛力。逐步形成以財經中心為核心的成本控制體系。通過成本分析制度的建立，對提高醫院的成本管理水平、運營效率及經濟效益具有重要的意義。
四、做好全員培訓機制，營造良好的管理氛圍
1.1醫院成本核算管理意識弱
從現有醫院在成本管理方面的現狀來看，存在著醫院成本管理意識弱方面的問題。醫院受傳統管理意識影響較多，醫院在成本管理方面的關注力度較低。醫院不同部門之間在成本核算管理方面缺少溝通，這限制了醫院成本核算管理水平的提升。導致這種問題存在的原因是醫院的管理者認為增加患者的收治數量可以有效的提高醫院的經濟效益，而成本核算管理本身不能為醫院增加經濟收入。從醫院財務人員的層面來看，其關注的是醫院日常的成本控制，對成本管理的關注力度較低，甚至有的醫院沒有設置成本核算管理職位。簡而言之，醫院成本核算管理意識弱限制了成本核算管理在醫院管理中有效作用的發揮。
1.2成本核算管理軟件應用存在不足
醫院成本核算管理中可以通過成本核算管理軟件的應用來提高成本核算管理水平。但是從現有的醫院成本核算管理軟件的應用來看，還沒有應用效果較好的成本核算管理軟件。導致這方面問題存在的主要原因是國家在政策方面缺少這方面的指引，對該類軟件沒有統一的規劃，進而導致醫院的成本核算管理軟件應用中沒有統一的標準，所采用的核算方法也存在區別，進而影響了醫院成本核算管理水平的進一步提升。
1.3醫院成本核算管理制度存在問題
醫院成本核算管理效果的好壞與成本核算管理制度有著密切的聯系。從現有醫院的實際情況來看，在應用層面還沒有形成一套完整的醫院成本核算管理制度來對醫院的成本核算管理進行制約。導致這種問題存在的原因是醫院成本管理制度本身缺乏規范性與操作性等方面的弊端，進而使得醫院只是以自身對成本管理的理解來確定所在醫院的成本核算與成本控制等方面的工作制度，這就導致不同醫院之間在成本核算管理方面缺乏溝通和交流，因而無法實現醫院成本核算管理的制度化與統一化。
1.4醫院成本核算管理細節存在問題
除了醫院成本核算管理方面存在上述問題外，在細節上也存在諸多的問題。以核算科目為例，醫院在成本核算管理方面存在著科目設置不嚴謹等方面的問題，在政策性減免與醫療事故賠償等方面的科目設置就存在此方面的問題。又如在費用分攤方面，存在著沒有將間接成本管理費用核算進行分攤方面的問題，進而導致醫院各類管理費用的支出呈增加的發展趨勢。上述這些在成本核算管理細節方面所存在的問題，會導致醫院在成本核算結果應用方面也存在諸多的問題，進而對醫院的成本核算管理造成負面影響，影響醫院整體管理水平的提高。
2.優化醫院成本核算管理水平的對策
結合上文對醫院成本核算管理的重要性以及現有醫院成本核算管理存在的問題的分析，本文提出以下優化醫院成本核算管理水平的對策：
2.1提高醫院成本核算管理意識
醫院應結合自身的實際情況，加大對成本核算管理重要性的宣傳，提高醫院管理者和員工在成本核算方面的重視程度。通過醫院成本核算管理意識的提高來推動醫院成本核算管理水平的提高。醫院還可以通過培訓學習等方式的應用讓每位醫院管理人員與員工認識到成本核算管理所具有的優勢作用，進而讓包括財務部門、審計部門、護理部門以及醫務部門在內的醫院所有部門的全部成員參與到醫院成本核算管理全過程中，進而不斷的建立健全醫院的成本核算管理體系，推動醫院管理水平的提升。
2.2提高成本核算管理軟件的使用效率
國家可以通過政策對成本管理核算軟件進行統一的規劃，通過統一的標準來推動成本核算管理軟件使用效力的提高。醫院以此為基礎，通過引入先進的成本核算管理軟件來提高自身在成本核算管理方面軟件的應用水平。通過軟件的應用將醫院日常經營管理中的成本核算工作和會計信息進行緊密的結合，進而讓成本核算管理能夠對醫院的經營管理實施實時監控的，為醫院的決策層提供必要的成本核算方面的信息，進而實現對醫院的運營成本進行監控，進而推動醫院經濟效益的提高。
2.3優化醫院成本核算管理制度
醫院應從自身的實際情況出發，通過三級成本核算管理制度的建立與健全來提高成本核算管理水平。三級成本核算管理制度中第一層核算的是全醫院的總成本，第二層核算的是科室成本，第三層核算的醫院醫療服務的成本。醫院總成本指的是醫院在提供醫療服務與經營管理中所耗費掉的資源價值總和，其能夠反映經營成果。科室成本核算則是把醫院行政后勤、醫療輔助以及醫療技術等科室的成本以分項逐級為基礎分布結轉的方法來實現分攤，進而把醫院的所有成本轉移到臨床服務類的科室。醫療服務項目成本核算則是以各科室提供的醫療服務項目作為核算對象的。
2.4優化醫院成本核算中的細節
醫院成本核算管理細節管理水平的提高需要醫院結合自身的實際情況來優化細節管理。如可以通過問責制度的確定和實施，來把成本核算管理具體的落實到科室，對不同的科室進行全過程的成本控制。醫院還可以通過成本分析方法的優化來提高細節管理水平，如對比法與趨勢法等的應用，選擇不同成本分析方法需要以醫院的實際情況為基礎來決定，進而完成成本分析指標體系的確立。還可以通過對重大疾病要進行單獨的成本核算的方式來加強細節管理水平，推動醫院成本核算管理水平的提升。
3.結束語
醫院成本核算是指醫院遵循一定的成本核算標準，對醫療服務過程中所發生的人力、物力和財力進行控制，有效配置有限的衛生資源，為醫院經營管理提供決策信息。醫院成本核算又分為醫療成本核算和藥品成本核算。
一、醫院成本核算現狀
1.從醫院成本費用核算現狀分析
①大部分醫院目前均未建立規范、合理、有用、有效的成本費用核算系統，其醫院成本費用核算主要建立在按《醫院會計制度》規定的會計核算范疇。②醫院因其業務繁多、復雜，業務交叉、跨部門現象極為突出，致使醫院成本費用核算工作極為復雜，而成本費用核算的環境、體制、技術等也不夠理想。③因其體制原因，我國大部分醫院仍系國有事業單位，由此，造成其管理措施實施難度極大，以致影響管理者的積極性，并最終影響成本費用核算形成的成本費用信息使用價值不高。④就企業成本核算而言，其會計核算信息和成本核算信息是統一的，不相矛盾的財務會計體系。在醫院卻不同，就目前體制、相關政策制度體系而言，醫院會計核算系統與成本核算系統不可能統一，在某些方面甚至可能是相互矛盾的。因此，目前醫院的成本核算大部分僅是醫院經濟部門為分配獎金，對其門診、科室、班組等進行收支和工作量測算，并未就部門真實的項目成本、成本項目、病種成本、診次成本、作業成本、標準成本、目標成本等進行系統、全面、真實的核算管理，且其缺乏相應完善規范的成本費用核算資料記錄和檔案記錄。
2.從成本費用控制現狀分析
①醫院成本費用核算在理論上和實踐上均未得到較為妥善的解決，造成醫院成本費用控制缺乏應有的控制目標、控制標準。②醫院大部分仍系國有醫院，受體制、歷史原因所限，在成本費用控制措施推行落實方面尚有相應的阻力。同時，因其成本費用控制節約的成本費用支出未能與管理者利益掛鉤，其管理者本身在其成本費用控制管理就缺乏積極性。③大部分醫院管理基礎尚比較薄弱，成本費用控制作為管理工作的組成部分在其管理配套性方面尚存在很多問題。④在醫院成本費用控制理論研究和實踐應用方面，相當院校雖在專業的研究成果，但對醫院目前體制、現狀、專業特性結合度不夠，其應用價值不高。⑤在管理措施上，醫院成本費用控制措施與其它管理措施不能完全實現聯動，嚴重影響了醫院成本費用控制的實施和效果。二、做好醫院成本核算的幾點對策
據上分析，隨著醫藥衛生體制改革的不斷深入，醫療服務行業的競爭日趨激烈，成本核算必將成為醫院經濟管理的一種主要手段和組成部分。為了更好的醫院成本核算管理，可以采取以下對策：
1.切實做好成本核算的基礎管理工作
①建立健全成本核算組織體系。建立以財務部門為中心，實行院長負責制，財務部門負責院級成本核算，經濟管理部門負責科室成本核算，其他相關部門給以支持和配合的，自上而下，全員行動，互相配合的成本管理組織體系。②加強規章制度建設。在健全成本核算組織體系的同時，醫院應根據本院的實際情況，認真收集資料，廣泛征求院內外科室人員及有關方面的意見，從資料收集一直到醫療成本、項目成本計算的操作規程、辦法、程序和管理，制定出科學、詳細、符合本單位實際，并有較強可操作性的制度，從而保證醫院成本核算工作的順利進行和開展。
2.抓好成本核算的配套措施
新的成本核算方法是一個龐大的系統工程，涉及到醫院的每一個部門、每一個職工的工作和利益，涉及到醫院工作的方方面面。醫療、護理、人事、設備、物資、后勤等部門須制定制度、完善管理、提供并共享信息。沒有人事、分配制度的相應改革，沒有完善的勞動、質量管理措施，沒有醫院相關部門的理解、支持和積極參與，再先進的成本核算方法和控制手段也是空中樓閣。
3.實現和完善成本核算的電算化
成本核算系統應是醫院財務會計管理信息系統中的子系統，具有相對獨立性。成本核算首先要實現自身的電算化。運用電算化，財務會計根據記賬憑證在錄入總賬、明細賬的同時，錄入作業中心明細賬，生成財務和成本兩套報表，可極大地提高核算效率和質量。因此，不應把成本核算看成僅僅是財會信息，它實際是醫院資源計劃或服務資源計劃的一個子系統。它應與醫院財務、統計、人事、物資等電子計算機管理信息系統相結合，以加快信息傳遞速度和實現信息資源共享，降低實施成本。
（一）新醫改的背景
公立醫院進行財務管理，核心任務不在于最后的利潤率，但是要通過財務管理，對公立醫院的經營管理進行科學化統籌，通過運用一定方式和手段，提升新時期公立醫院財務管理的科學性，從而在國家政策范圍內，通過拓寬籌資渠道，降低成本，實現供需平衡，為醫院發展和服務病人提供堅實保障。總體上，在新醫改背景下，面對醫院運行外部環境和政策的變化對自身職責的要求，公立醫院雖有公益的性質，但是作為市場經濟中存在的一個組織，要轉變觀念，不能一直由依靠公共財政辦院的思想，要主動有競爭意識、市場意識和管理意識，解放思想，主動研究新形勢下醫院出現的新問題，并通過不斷提升財務管理水平，解決日益凸顯的醫患矛盾問題，不斷滿足群眾的多方面醫療需求，在社會效益和經濟效益兼顧中，提高公立醫院科學發展的水平。
（二）新醫改背景下實行成本核算與控制的必要性
從宏觀環境上看，麥肯錫曾這樣評價中國企業：“成本優勢的巨人卻是成本管理上的侏儒”。一定程度上說明我國企業科學管理的能力需要進一步提升，尤其是在財務管理中，更加需要重視成本的核算和控制。從公立醫院定價的發展歷史看，我國醫療定價長期以來一直沿用的費用測算法致使醫療定價中價格和價值分離，在扭曲的價格補償機制上進行醫療體制改革和醫院發展建設十分艱難。這一操作方法的弊端造成的危害，我們可以不時見諸報端有各種報道，醫患矛盾總體呈日趨緊張的趨勢。目前政策下，正在逐步盡量縮小醫療收入尤其是醫藥收入，但是醫院作為一個組織在人力成本和其他成本上的消耗卻在增加，在這一矛盾下，公立醫院必須加強財務管理，尤其是要注重成本核算和控制，使公立醫院在積極參與到市場中去的同時，為病人提供更加優質的服務。從發展現狀看，有些醫院在開支和耗材消耗等方面，還存在進一步提升的空間。但是目前醫療市場的競爭也日趨激烈，“優質、高效、低耗”，已成為公立醫院科學發展之路。公立醫院只有進行成本核算和控制，降低運營成本，提升服務效能，才能不斷獲得發展的競爭力和潛力。因此實行成本核算與控制，具有十分重要的現實意義。
二、新醫改背景下公立醫院成本核算與控制的現狀———基于麥肯錫7S模型的分析
麥肯錫7S模型（Mckinsey7SMod-el），簡稱“7s模型”，是麥肯錫顧問公司研究中心設計的企業組織七要素，指出了企業在發展過程中必須全面地考慮各方面的情況，包括結構（structure）、制度（sys-tem）、風格（style）、員工（staff）、技能（skill）、戰略（strategy）、共同的價值觀（sharedvision）。其中，戰略、結構和制度是企業發展的硬件因素，風格、共同價值觀、員工和技能是軟件因素。戰略是對企業發展目標和發展路徑的總體謀劃。結構是企業的組織構成形式，是企業的目標、協同、人員、職位、相互關系、信息等組織要素的有效排列組合方式。制度，是企業精神和戰略思想的具體體現，戰略實施過程中，應制定與戰略思想相一致的制度體系。共同價值觀，企業成員共同的價值觀念具有導向、約束、凝聚、激勵及輻射作用。人員，人力準備是戰略實施的關鍵。技能，執行公司戰略時，需要員工掌握一定的技能，這有賴于嚴格、系統的培訓。麥肯錫7S模型雖然是企業這一組織的七要素，但是作為對組織發展比較深入研究的結論，這一模型對其他組織發展也有較大的借鑒作用。公立醫院作為一個組織，它雖然不是以盈利為目的的企業，但是作為一種組織，它也有和其他組織一樣的組成要素，也有自己的結構、制度、風格、員工、技能和戰略。而且麥肯錫7S模型系統揭示了影響組織發展的諸要素，具有普遍性、深刻性和發展性。因此，本文藉此模型，對新醫改背景下公立醫院在成本核算與控制方面的現狀進行分析。在結構上，因歷史發展原因，公立醫院內部結構劃分不甚明晰，有些公立醫院尚未有明確的職能機構，來負責此項事宜，具體工作中，傾向于注重成本管理，并且對醫療服務過程的成本管理尤為重視，但是在藥品、材料、物資、設備、勞動力等供應過程的成本管理上，重視不夠。在制度上，主要表現為成本核算和控制的制度體系尚未完全建立，已建立的制度體系在被貫徹執行方面，力度有待加強。在風格上，成本核算和管理的氛圍不夠濃厚，醫院員工的重視程度有待提升。在員工上，從公立醫院領導到財務人員再到具體醫院職工，成本管理意識較低。公立醫院領導更加重視財務增量，對成本管理重要性認識不足，認為是財務部門的事情，造成理解不深入，支持力度不夠；醫院職工的成本意識和降低成本的主動性尚低，自覺性尚待提高。在技能上，財務管理人員的成本核算與控制能力有待提升，具體科室人員相應的財務知識和能力也有待提升。在戰略上，對于實行成本核算與控制對于實現公立醫院戰略目標認識不足，沒有把實行成本預算和控制放在戰略的要求進行思考和管理。在價值觀上，雖然公立醫院一直以病人為重，但是目前日益凸顯的醫患矛盾，顯示出必須要更加凸顯公立醫院的公益性。
三、新醫改背景下公立醫院成本核算與控制的對策———基于麥肯錫7S模型的分析
關鍵詞醫院成本核算財務管理
1醫院成本核算中存在的問題
1.1成本核算組織機構設置不科學，部門之間不協調
按照規定，成本核算部門應設在醫院財務部門，但由于體制原因，現行的做法是每個醫院都單獨成立經濟核算辦公室，由其獨立承擔全院成本核算的任務，財務部門僅僅充當配角，沒有充分發揮財務部門的主角作用，這是一個普遍存在的誤區。不能人為分開，否則兩個經濟部門相對獨立，財務資源無法共享，互相扯皮，無法有效地開展工作，也造成機構重復設置和人員浪費。實際上，現在核算辦公室僅僅做了一般的計算、核算獎金或工資分配等簡單工作，沒有真正發揮其成本核算職能。
1.2現行財務報表中的結余無法反映成本與收入的配比關系
現行會計制度編制的收入支出總表是采用單步式，就是將當期所有的收入加在一起，然后將所有費用加在一起，通過收入減去費用計算求出當期效益。在這種核算方式下，收支總表分為“收入、支出、收支結余”三部分。收入包括財政補助收入，上級補助收入、醫療收入、藥品收入、其他收入等；支出包括醫療支出、藥品支出、財政專項支出、其他支出等，收支結余是兩者計算的結果。單步式收支總表對于支出一視同仁，沒有區分費用，支出與收入配比的先后層次，不能直觀反映當期醫療收支結余，藥品收支結余及其他收支結余。尤其是在藥品收入占醫療收入中所占比重較大的情況下，不利于藥品費用的核算。
1.3管理費用的分配問題不合理
管理費用是醫院行政管理部門為組織和管理醫院業務活動而發生的各種費用。按現行制度規定，管理費用作為間接費用按醫療和藥品部門的人員比例進行分攤，這種分配方式存在著很大的不合理性。目前醫院的管理費用包括兩部分內容：一是間接費用，即無法直接確定屬于哪個部門的服務，但必須攤入成本的那部分。二是期間費用，即行政管理部門為管理和組織醫院業務活動而發生的各項費用。目前這些間接費用與期間費用均作為間接費用進行分配，不利于正確計算醫療服務和藥品經營期間間接費用的分配。應當選擇與該費用關系最密切的指標作為分配標準，盡量使分配結果符合接近實際成本。
1.4核算方案不科學，職工積極性不高
醫院業務科室之間情況各不相同，差異較大。醫院往往單純以經營效益來考核衡量經營業績，沒有科學的考核方法，只靠經驗或拍腦袋辦事，成本核算方法缺乏科學性和公正性，工資獎金分配也很難做到公平合理，造成只重視經營效益，不全面核算成本，最終形成高投入高收入的科室獎金高，低投入低收入的科室獎金低或沒有獎金，影響部分科室職工參與的積極性。
1.5部分單位片面追求經濟利益，影響醫院正常發展
醫院實行成本核算后，有些科室為減少或降低成本，不敢引進先進設備或新技術，影響了正常業務的開展和科技創新；有些甚至偷工減料，損害患者利益。這些都違背了成本核算的宗旨。
2加強醫院成本核算的對策
2.1建立健全成本核算組合體系，正確處理成本管理與財務管理的關系
醫院成本核算工作應實行院長負責制，在院長委托的主管領導或總會計師直接領導下以財會部門為中心，由成本會計人員負責，相關部門分工協作，共同開展成本核算工作。財務部門是醫院成本核算的實施機構，對各科室的成本核算進行統一組織、統一管理，具體負責成本核算工作，制定有關規章制度、消耗定額及成本分攤辦法，建立健全成本核算賬薄體系，編制成本報表，準確計算、編報、分析、預測和控制成本。更注意理順成本與財務核算的關系，財務核算是成本管理的基礎，成本核算是財務核算的延伸，要以財務管理為依據搞好成本核算。
2.2建立和完善成本核算財務體系
引入企業會計成本核算理念，在現行《醫院會計制度》會計體系基礎上設立醫院成本核算的賬戶體系和醫院成本核算帳薄體系。醫院成本核算需要設立醫療成本、預提費用和待攤費用帳戶，同時設立相應的明細賬薄、建立完整、系統的成本核算操作平臺。
2.3提高成本核算的電算水平
開發功能先進科學的“醫院成本核算管理”軟件系統，軟件要與醫院會計核算系統很好地銜接，符合成本會計的程序和方法，用戶可根據實際情況選擇設定參數，使軟件適合成本核算需要，同時具有較好的開放性，能方便接收和輸出相關財務數據，根據系統和用戶設定的成本核算方法步驟，自動進行成本計算，生成各種成本信息。同時，要有與科室成本核算相配套的獎金核算功能，有較完善的成本計劃、預測、控制、考核、分析評價等管理功能，提高成本核算的效率和水平。
2.4注意控制病人費用的不合理增長
要積極引導科室通過挖掘潛力，提高工作效率，來增加收入，要從降低藥品收入占業務收入的比重入手，提高業務收入的“含金量”。
2.5收入分配上應用醫療服務一線部門傾斜
每一項醫療服務都經過一系列的環節，各項醫療服務的成本又相互交織。在核定成本與收入時，醫院應通過高效低耗的成本核算，實行質量控制，在分配上，對一線人員，特別是風險強度大、收費標準低和承擔任務較重的科室與人員采取一定的傾斜政策，保證分配的合理，充分調動人員積極性。
2.6搞好成本核算人員和硬件配置，健全財務管理規章制度
為開展成本核算創造條件，也就是說要有合理的組織，要配備適當的會計人員，應用現代化的管理核算手段，根據經濟指標，準確反映成本核算內容，以提高經濟效益，完善經營管理制度。
2.7處理好成本核算中的幾對關系
一是正確處理好質量與成本的關系，要在保證和不斷提高質量的前提下，節約和降低成本，不能形而上學片面強調某一方面。二是要正確處理好醫院內部利益分配和患者的利益關系。成本核算的目的之一是減少浪費，減輕患者醫藥費用負擔，不能單純為追求醫院利益而增加患者負擔。三是要正確處理好降低成本和醫學科技進步的關系。要鼓勵和支持醫院科學研究和醫學技術創新工作，增加科技投入，不斷引進新設備、新技術，提高醫學科技水平，提高醫療服務質量，堅決防止因片面追求降低成本而忽視科技投入的短期行為，更不能影響醫務人員科技創新的積極性。
參考文獻
醫院的主要收入來源有三個方面，主要是政府財務補助，醫療服務收入，藥品收入。開展現代化的成本核算，有利于醫院綜合分析以及全面計算醫院的醫療服務人力成本以及物力成本，從而更加科學合理的確定醫院的醫療服務價格，并且有利于向政府提供更加全面詳盡的成本數據，為政府制定醫療補助提供最新的可靠全面的數據依據。
二、建立健全醫院現代化成本核算體系
1.建立健全醫院現代化成本核算組織體系
醫院要想實現現代化的成本核算，實現成本核算的系統化、科學化以及精細化。必須建立健全醫院現代化成本核算的組織結構體系。首先設立成本核算領導小組。小組組長由院長擔任，小組副組長由醫院財務部部長擔任，并綜合分析醫院的財務組織、職能部門綜合情況以及醫療流程環節，以此為依據確定成本核算小組的成員結構以及職權分配。成本核算領導小組主要負責成本核算工作的總體實施辦法以及實施流程，確定醫院成本核算的重大方面和關鍵環節，體現著醫院成本核算的理念和原則。然后成立成本核算工作小組。成本核算工作小組主要是由醫院財務部成員構成，并指定每個科室特定的對接成員，綜合展開醫院內部的成本核算。現代化的成本核算要求醫院響應全面以及全員成本核算的理念。成本核算工作小組收集醫院內部的成本相關數據信息，完成成本核算報表以及分析報告。最后也是最重要的是設立成本核算的信息技術小組。現代化的醫院成本核算必須有效利用現代信息科技技術。醫院設立專門的信息技術小組為醫院的成本核算提高有力的技術支持，使醫院成本核算系統與其相關的物流系統、固定資產管理系統以及薪金和考勤系統等等實現數據一致以及更新一致，實現數據共享以及有效利用，從而實現無接縫成本核算。
2.科學合理實現醫院衛生材料成本以及藥品成本核算
醫院成本核算的主要對象就是衛生服務材料費以及相關的藥品費用。衛生材料及藥品費是醫院醫療業務的直接成本和主要成本，科學合理精細化的實現醫院衛生材料成本以及藥品成本核算是醫院現代化成本核算的主要部分。傳統的衛生材料成本以及藥品成本核算是根據醫院材料庫和藥庫的領用數據進行統計，這就存在兩個主要的弊端：一是不能反映醫院科室當期的實際使用量；二是存在領用數據和實際使用數據不相符的現象，造成成本核算和現實情況不相符。現代化的成本核算，必須創新思維，可在各個核算單元設立一個藥品、醫用耗材子庫或備查賬，根據庫內的使用情況計算當月的成本。其次，在醫療服務項目成本計算時，應注意單獨收費衛生材料收入及成本的歸集。特別是衛生材料成本，在材料入庫時應與日常使用的同類材料區分開，以便于統計。
3.建立成本考核與評價機制
【關鍵詞】醫院成本核算基本措施
目前,政府對醫院的補償不到位,醫院正常運行的絕大多數經費靠醫院收取醫療服務費及藥品進銷差價來取得。醫院要維持正常運轉,只有開源與節流兩種必然選擇,但是,在醫療市場相對成熟、病源相對穩定、醫療價格由政府主管部門限定的情形下,醫院實施開源工作難度較大。但對于節流,一方面它是醫院收入空間增加有限形勢下的必然選擇,醫院增收往往伴隨成本的增加,另一方面,節流工作與增收相比可挖掘的潛力大,因此醫院開展成本核算以節流成為必然選擇。
一、醫院成本核算的現狀與問題
1、受傳統經營觀念的影響,對成本管理認識不足
大多數醫院經營者受傳統經營觀念的影響對醫院實行成本核算認識不足,認為醫院在安全醫療的基礎上多收病人便可增加收入,成本核算可有可無。即便有了成本核算也會出現重醫療業務科室成本核算管理輕職能管理部門成本核算的管理模式。同時,重直接成本核算管理,輕間接成本核算管理;重財務會計成本核算管理,輕責任成本核算管理等等。比如:目前,許多醫院對于行政部門和后勤部門發生的管理費用沒有進行分攤;房屋折舊費沒有計提和分攤。這樣算出的成本并非完全成本,是一種粗放型的成本核算形式,反映出來的醫療成本也較低,使得醫院管理者對醫院的經濟效益高估,對管理者的決策產生誤導,最終影響醫院的可持續發展。
2、成本核算管理缺乏統一的規章制度
目前我國尚未真正建立起完整的醫院成本核算理論和醫療服務成本核算體系,在行業規章中缺乏統一、科學、規范的方法,導致各醫院在實際操作中采取不同的核算方法,核算范圍也各不相同,造成成本核算資料只能在本醫院內部進行縱向比較,而不能在不同醫院之間進行橫向比較,使數據缺乏可比性,不便于對成本進行效益分析。
3、計算機網絡化管理水平不高
從目前狀況來看,大多數醫院計算機網絡各自為政,缺乏統一規劃,缺乏反饋式控制,會計核算信息系統獨立于其他系統,不能很好的與成本核算系統銜接,信息資源存在很大的浪費,醫院計算機信息管理系統沒有充分利用有效資源達到資源共享的目的,甚至出現手工核算電腦數據的現象,而手工操作往往又會導致成本核算工作效率降低,準確性差,制約了成本核算工作的順利開展。
4、忽視人力資源成本、質量成本和環境成本管理
醫院成本管理的目標不是由利潤最大化這一短期性的直接動因決定的,而應該定位在以患者滿意和降低成本為核心的更具廣度和深度戰略層面上。從廣度上看,醫院成本管理應該從其內部的成本管理,發展到供應鏈成本管理;從深度看,應該從傳統的成本管理,發展到精益化成本管理(人力資源成本、質量成本和環境成本)。傳統的成本管理忽視了人力資源成本管理和質量成本管理及環境成本管理。人力資源成本的高低直接關系著醫院利潤的高低,加強對人力資源成本的有效控制是增強醫院市場競爭力的重要途徑。質量是醫院的生命,成本是醫院的壽命。因此加強質量成本管理可以節省大量的費用,從而增加收益,可防止收入降低。
二、醫院開展成本核算的重要性
1、實行成本核算是提高醫院社會效益和經濟效益的需要
醫院在市場經濟下要提高競爭能力和自我發展能力,就要根據衛生改革的要求把“事業”當成“產業”辦,同時兼顧社會效益和經濟效益。診治病人多,醫療質量高,病人負擔的費用少,則社會效益好;醫務勞動耗費少,成本越低,則經濟效益越好。
2、實行成本核算是衛生行政部門制定醫療服務價格的依據
由于醫療服務具有社會公益性質,醫療服務項目完全由政府定價。成本是制定價格的最低界限,只有正確核算成本,真實反映醫療服務耗費,才能為衛生行政部門合理定價提供依據,才能使醫院在醫療服務過程中的耗費得到合理補償,保證其正常運轉。
3、實行成本核算能夠增強職工成本意識,使職工養成勤儉節約的良好習慣
通過開展成本核算,能夠使全院職工認識到成本核算不僅是財務部門、財務人員的事情,而且是醫院所有部門、所有員工共同的事情,成本核算需要多部門的配合,成本分析也需要各部門的共同參與。目前,國家正在倡導節約資源,主張用最小的投入產出最大的效益。通過成本核算,可以使職工了解醫院經濟運行的情況和成本支出情況,這樣就能樹立全院職工的成本意識和成本觀念,自覺節約資源,杜絕浪費,從而實現醫療服務社會效益和經濟效益最大化,為病人提供優質、高效、低耗的醫療服務。
4、實行成本核算是建立健全激勵機制的基礎
成本核算是醫院績效考核與分配制度建立的前提和基礎。激勵制度是促進醫院提高服務質量和經濟效益的有效管理措施,績效工資核算是實行按勞分配的一種補充方式,是對醫務人員提供超額勞動的報酬,是激勵制度的重要內容。
5、實行成本核算是進行決策的重要依據
醫院要在競爭中取勝,就要面向市場,做出正確經營決策。只有及時提供準確的成本資料,才能使預測、決策和分析等活動建立在可靠的基礎上。三、完善醫院成本核算的基本措施
1、做好成本核算基礎工作,規范運作流程
(1)在成本核算前,必須對醫院各部門、各科室的資產進行全面清查,界定產權,確認價值,核實資產的占有量。
(2)建立健全實物資產的計量、計價、驗收、領退、轉移、報廢、清查和盤點制度,這是進行成本控制、正確計算成本的重要前提。
(3)建立數據分類標準和操作規范,便于計算機操作,使醫院經濟管理各子系統之間信息數據能夠自動分類和歸集,做到信息資源共享,為成本核算的自動化、科學化打下良好的基礎。
(4)成本核算離不開可靠的原始記錄和憑證,應該制定原始記錄與憑證傳遞流程,為成本核算提供可靠依據。
(5)成本核算不應局限于事后的記錄和計算,應在費用發生之前和發生中加強審核與控制,應事先制定費用的開支標準,明確費用審批權限,做到有章可循,便于有效控制成本。
2、對成本費用進行合理的歸集與分攤
(1)確定成本歸集對象是實行成本核算的基礎,目前我國醫院成本核算按核算對象不同可分為醫院級成本核算、科室級成本核算、項目成本核算三個層次。醫院可根據自身管理要求選擇適宜的成本核算對象。
(2)按照誰受益歸集給誰的原則,盡可能將成本歸集到最低級的明細項目上,同時要歸集到最小的部門。
(3)為了便于成本管理,可按月、季、年確定成本計算期。
(4)直接成本是將各科室的各項支出直接歸集到科室醫療成本,間接成本應按照合理原則在不同成本核算對象、不同科室或不同服務項目之間進行分配,在分攤時要做到誰受益多,誰承擔成本就多,以便明確成本控制和成本管理的職責,使效益評價公平合理。
3、將某項間接成本費用進行分攤
(1)成本費用分攤的內容有:不同服務對象之間的成本分攤;科室單位間的分攤;床日、診次和項目成本的分攤。
(2)成本費用分攤的主要原則:因果關系、受益程度、公平平等、承受能力。
(3)常見的成本分攤基礎是按收入的比例分攤,如檢驗費、檢查費;按科室職工人數分攤,如管理費用;按科室面積分攤,如清潔費用、電費;按住院床日數分攤,如水費、能源費;按床位比例分攤,如管理費用;按門診人次分攤,如門診水電費。
(4)常用的分攤方法:直接法、階梯分配法、雙重分配法、聯立方程法。其中,聯立方程法最精確,但操作復雜;階梯分配法可清楚表明間接成本的構成;雙重分配法更適用于中小型醫院。
4、進行醫院成本分析
(1)醫院成本分析包括:分析醫院總的成本水平;分析各戰略經營領域的成本水平;分析各戰略經營領域中主要醫療服務項目成本的水平。
(2)醫院成本分析的一般方法有:收支平衡分析、分析成本計劃完成情況、分析產生差異的原因、制定降低成本的措施、編寫成本分析報告等。
(3)醫院成本分析的專門方法有:比較分析法、比率分析法、因素分析法、標準成本分析法、盈虧平衡分析法等。
5、提高成本核算的計算機網絡化管理水平
由于醫療服務技術性強、涉及面廣且復雜多樣,專業分工精細,業務流程和經濟的運行比較復雜,而且成本核算的層次多,數據量非常大,因此醫療服務的成本核算必須依賴于計算機系統,醫院要在全院建立一套功能完善、包含核算管理功能模塊的計算機系統,在收費處、臨床、醫技科室、倉庫、藥庫、后勤、財務實行聯網,爭取最大限度地實現成本核算數據的共享,全面提高成本核算管理質量和效率,使計算機網絡在醫院成本核算過程中發揮作用。
6、嚴格控制人力資源成本
在知識經濟時代,人力資源正在成為主導地位的核心生產要素,醫院必須把人力資源作為戰略資源考慮,合理控制人員增長,精簡科室人員,提高員工的知識和創新能力,實行競爭上崗、轉崗分流,避免因人才的“高消費”而導致成本的升高,從而影響醫院經濟效益。
總之,成本是醫院競爭的戰略核心,醫院相對其競爭對手要保持較大的優勢,極為重要的途徑就是在成本方面有所作為。通過開展成本核算,充分挖掘醫院人、財、物的潛力,使醫院有限的資源得到最有效的利用,為病人提供優質、高效、低耗的醫療服務,從而增強醫院的競爭力,促進醫院健康發展。
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